Las categorías esenciales del orden jurídico-tributario están experimentando en la actualidad una ostensible degradación. Ocurre con los sujetos tributarios, a los que dedicaremos una próxima entrada en Taxlandia. Y acontece, de modo especial, en relación con los instrumentos antielusivos en manos de la Administración. Tales instrumentos han sido barridos por el tsunami del nuevo orden internacional proclamado por la OCDE y por su soft law. La idea de planificación fiscal agresiva ha desplazado las clásicas categorías de elusión, simulación o fraude de ley, que se han ido convirtiendo en conceptos dúctiles. Y en el terreno de lo comparado se está produciendo una estandarización de los instrumentos antiabuso en torno a modelos que atienden a la sustancia y a la realidad económica de las operaciones.

Los instrumentos antielusivos contenidos en la Ley General Tributaria, singularmente la simulación del artículo 16 y el conflicto en la aplicación de la norma tributaria del artículo 15, corren el riesgo de contagiarse de este proceso de licuado (en el sentido baumaniano del término) de las categorías fundamentales. Sin embargo, una jurisprudencia reciente del Tribunal Supremo, encarnada en las sentencias de 2 y 22 de julio de 2020 (recursos de casación 1429/2018 y 1432/2018), ha permitido reivindicar un anclaje conceptual de las medidas contra el abuso contempladas en la ley codificadora mediante la proclamación de la no intercambiabilidad de las potestades de calificación, conflicto y simulación, reguladas en los artículos 13, 15 y 16 de la Ley General Tributaria.

Esta doctrina ha vuelto a la actualidad a propósito de la sentencia del Tribunal Supremo 234/2023 de 23 de febrero de 2023 (nº de recurso 5730/2021) relativa a uno de los problemas tributarios más actuales del ámbito futbolístico.

Comentario a la STS de 7 de febrero de 2023, rec. 109/2021, ECLI:ES:TS:2023:408

La reciente Sentencia de la Sala de lo Contencioso del Tribunal Supremo, de fecha 07/02/2023 nº de Recurso: 109/2021 ponente, Excmo. Sr. D. Francisco José Navarro Sanchis, ECLI:ES:TS:2023:408, parece poner fin al asunto de la posible suspensión automática de la deuda tributaria (toda ella, esto es, considerada como cuota más intereses más sanciones) al menos durante la vía administrativa en los casos de recursos o reclamaciones por declaraciones de responsabilidad en supuestos de naturaleza sancionadora.

La sentencia pivota sobre dos cuestiones tal como señala el auto de admisión, a saber, la ¿discutida? Naturaleza sancionadora del supuesto de hecho del artículo 42.1a) de la LGT y la antes mencionada posible suspensión de la ejecución (mejor dicho, corrige el TS, inejecutividad) al tratarse de un supuesto quasi sancionador.

En efecto, el auto de admisión se plantea las siguientes cuestiones:

"Standing still is hard to do
When you feel you have reached the
end, He'll make a way for you
Stand still and let God move"

STAND STILL (The Isaacs, 2001)

En el germinal Tratado de Roma [«TCEE»] de 1957, el sintagma «stand and still» - literalmente «quedarse quieto»- obligaba a los Estados miembros, durante el período transitorio, a no introducir nuevos derechos de aduana y exacciones de efecto equivalente, o incrementarlos, en sus relaciones recíprocas. Desde entonces, este tipo de cláusula ha tenido un exponencial desarrollo en diferentes ámbitos del derecho europeo, configurándose como un verdadero principio de no regresión en aras de evitar la supresión o laxitud del nivel de protección conferida a distintos ámbitos jurídicos, desde el derecho medioambiental al bancario, pasando por los planeamientos urbanísticos y, dese luego, en lo que aquí interesa, el derecho tributario y más concretamente, el mantenimiento de exclusiones del derecho a la deducción de la cuotas soportadas en concepto del Impuesto sobre el valor añadido [«IVA»].

En efecto, el artículo 17.6 de la Sexta Directiva del Consejo, de 17 de mayo de 1977 (77/388/CEE) (DO L 145, de 13 de junio) [«Sexta Directiva»], primero y el 176 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 (DOUE de 11 de diciembre) [«Directiva IVA»] después, introdujeron cláusulas de esta índole para limitar el referido derecho de deducción, excluyendo a los gastos que no tuvieran un carácter estrictamente profesional, y permitiendo mantener a los Estados Miembros, en tanto en cuanto entraran en vigor de las disposiciones limitativas, todas las exclusiones previstas por su legislación nacional a 1 de enero de 1979 y para los que se hubieren adherido a la Comunidad después de esta fecha, en la fecha de su adhesión.

En esta entrada vamos a dar un repaso a la sentencia del Tribunal Supremo de 22 de diciembre de 2022, rec. 1268/2021, sobre los requisitos que deben cumplirse a la hora de poder exigir la responsabilidad tributaria de carácter subsidiario. Hay que desentrañar cuál es el sentido lógico de lo que dice la norma.

Las cuestiones que entra a conocer nuestro Alto Tribunal en esta sentencia se circunscriben a:

a)      Determinar si la declaración de fallido debe especificar si se trata de una insolvencia total o parcial del deudor principal. Y, en caso de que sí deba realizar tal especificación, precisar qué consecuencias tiene en el procedimiento de declaración de responsabilidad la omisión de tal declaración sobre el acuerdo de derivación de responsabilidad.

b)      Aclarar si es necesario agotar los trámites del procedimiento de apremio tendentes a averiguar la existencia de bienes y derechos del deudor susceptibles de embargo, iniciados por la Administración con carácter previo a declarar fallido a un deudor, precisando cuáles son esos trámites y, en particular, si el requerimiento formulado al amparo del artículo 162 LGT tiene la consideración de trámite del procedimiento de apremio, y si puede declararse fallido a un deudor antes de que venza el plazo para contestar a ese requerimiento.  

Es muy destacable la labor que, de un tiempo a esta parte, está realizando el Tribunal Económico-Administrativo Central (en adelante, TEAC) en materia de unificación de criterio. Sin ir más lejos, la adopción de la doctrina que va elaborando el Tribunal Supremo se está produciendo a un ritmo sorprendente. Por referirnos al caso más llamativo, su resolución de fecha 13 de diciembre de 2022, RG 3257-2020 adopta el parecer de la Sentencia del Tribunal Supremo de 14 de octubre de 2022, rec. cas. 6321/2020 en torno a la interrupción de la prescripción de los responsables, a pesar de no ser todavía una doctrina interpretativa fijada por aquél.

Esta forma de proceder no es fruto del azar, sino de la intención declarada por parte del TEAC, de convertirse en un instrumento al servicio de la seguridad jurídica. En este sentido, pueden consultarse las actuaciones que, en esta línea, tiene proyectadas el Tribunal en el siguiente enlace: 

En las presentes líneas nos queremos referir a otro tipo de actuaciones, que tal vez estén pasando más desapercibidas, pero que sirven al mismo propósito.

En fechas recientes, el Tribunal Supremo apartándose de su anterior criterio (STS de 3 de diciembre de 2020, recurso de casación núm. 7763/2019), ha declarado que los intereses de demora consecuencia de la devolución de ingresos tributarios indebidos son renta gravada en el IRPF como ganancias patrimoniales integrados  en la renta general (STS de 12 de enero de 2023, recurso de casación núm. 2059/2021).

Joaquín Huelin se ha hecho eco de la sentencia mudable en este mismo blog para denunciar la preocupante situación provocada por la paralización de nombramientos de Magistrados del Tribunal Supremo debida a la inacción del poder legislativo en el ejercicio de sus funciones. Las páginas que siguen pretenden reflexionar sobre la cuestión de fondo suscitada en aquél pronunciamiento del alto Tribual, esto es, sobre la condición de renta gravable de los intereses de demora resultantes de la devolución de ingresos indebidos.

La sentencia del Tribunal Supremo de 12 de enero de 2023 concluye en la tributación de estos intereses a los efectos del IRPF con fundamento en el objeto gravable del IRPF, cuya Ley reguladora (Ley 36/2006) no contiene definición de lo que es renta y a su concepto se llega por vía de deducción, mediante enumeración y determinación de sus componentes y de las excepciones que en aquella se contemplan (supuestos de no sujeción y de exención) considerando, al mismo tiempo, que las ganancias patrimoniales actúan como elemento de cierre de la renta sujeta a imposición, definidas legalmente como cualquier alteración que se produzca en la composición del patrimonio del contribuyente.