Ya hemos hablado del Plan de Inspección Tributario y su fuerza de arrastre para comprobar las estructuras conocidas como tax lease que suelen estar concebidas para obtener financiación de terceros en determinadas actividades que gozan de incentivos fiscales (cultura, cine, música, I+D+i).

En este post queremos ir un paso más allá y analizar qué ocurrirá si las sociedades que han formado parte de la estructura para comercializar los créditos fiscales a inversores no hacen frente a las deudas.

En las inspecciones que hasta el momento se han llevado a cabo, la deuda más importante -por no decir la única- viene de la mano de una sanción que suele ser por facturación que la Inspección califica de irregular o por imputar improcedentemente créditos fiscales o bases imponibles negativas. Sanción, ya decimos desde el inicio, desproporcionada. La Inspección tenía arrancadas las hojas del manual que hablaban del principio de proporcionalidad. Y no lo aplican.

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Hace tres meses, en este mismo foro de Taxlandia, reflexionaba sobre la última modificación de las normas que regulan la presentación de los recursos de amparo. Terminaba entonces mis observaciones diciendo: “Veremos qué sucede a partir del 15 de septiembre cuando tengamos que enfrentarnos a los campos y sus límites”. Los días del calendario han ido avanzando inexorablemente, y el nuevo sistema de redacción y presentación telemática de los recursos de amparo ya se encuentra en fase de aplicación. Quizás pudiera parecer prematuro hacer balance del nuevo sistema, debido a que solo ha trascurrido poco más de un mes. Ciertamente solo será posible realizar una crítica certera, con datos concretos, cuando contemos con una horquilla temporal más amplia. Pero, a pesar de todo, me he sentido en la obligación de llamar la atención sobre algunos aspectos que han sufrido cambios después de que se publicase mi anterior comentario, primero porque entiendo que pueden resultar de utilidad en la práctica; y segundo porque quiero evitar que pueda pensarse que lo que dije entonces, a las puertas de las vacaciones, era erróneo.

Avanzo que en esta ocasión las modificaciones han sido positivas, debido a que se ha producido una mejora en los límites de algunos “campos”, y en consecuencia una parte de las críticas vertidas sobre el nuevo sistema habría perdido objeto gracias a una acertada rectificación.

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En esta entrada retomo el final de un procedimiento que ha durado unos cuantos años -como no podía ser de otra manera- pero que ya ha sido resuelto por nuestro Tribunal Supremo mediante la sentencia de 1 de julio de 2026, núm. 827/2026, núm. 2632/2024,  dictando doctrina jurisprudencial al respecto de especial trascendencia.

Hace ya casi dos años y medio comentaba en mi artículo  “Capacidad económica y principal fuente de renta”^[1], la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, TSJCV, de 23 de enero de 2024, núm. 49/2024.

En ella, el Tribunal establecía un criterio novedoso sobre cómo debía interpretarse el concepto de principal fuente de renta en relación con el principio de capacidad económica.

Recapitulando el supuesto de hecho: el contribuyente había impugnado un Acuerdo de Liquidación del IRPF del ejercicio 2017, por el que la Administración había procedido a la comprobación de las posibles ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión lucrativa a su hijo de unos inmuebles que se encontraban afectos a la actividad agraria.

El contribuyente no había incluido en su declaración del IRPF dichas ganancias por entender que resultaba de aplicación lo dispuesto en el artículo 33.3.c) de la Ley del IRPF.

Sin embargo, la Administración tributaria en el Acuerdo de Liquidación impugnado negaba la aplicación de lo dispuesto en el artículo 33.3.c) LIRPF, por entender que la actividad agrícola no suponía su principal fuente de renta, ya que el rendimiento neto procedente de la pensión de jubilación era superior al de la actividad agrícola.

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La jurisprudencia del Tribunal Supremo ha construido en el IVA una sólida doctrina de regularización íntegra conectada con la neutralidad del impuesto, la proscripción de la doble imposición y la evitación del enriquecimiento injusto de la Administración. En los casos en que la Inspección regulariza a quien dedujo cuotas indebidamente repercutidas, no puede quedarse, como regla general, en la sola denegación de la deducción o en el incremento de la cuota; debe pronunciarse también sobre la improcedencia de la repercusión y sobre si procede devolver al sujeto que soportó el IVA indebidamente repercutido las cantidades ingresadas, incluso cuando en la relación intervienen tres polos distintos: repercutidor, repercutido y Administración.

Las cosas son muy diferentes en los tributos no repercutibles. Aquí la respuesta dominante del Tribunal Supremo es que, en tributos no repercutibles y entre contribuyentes distintos no vinculados, la inspección de A no queda automáticamente obligada a regularizar de oficio a B; lo normal es que B deba promover su propia rectificación/devolución, aunque la Administración no puede ignorar la conexión, ni motivar de forma aislada si ello conduce a incoherencias o enriquecimiento injusto. La doctrina de regularización íntegra sí impone, con mucha más fuerza, ajustes bilaterales cuando la propia regularización genera de modo directo la devolución correlativa dentro del mismo marco comprobador o en supuestos de conexión especialmente intensa, pero la doctrina no afirma que esa obligación deba extenderse con carácter general al caso clásico de transmisión no vinculada vendedor-comprador en IS/IRPF.

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«Partid en dos al niño vivo, y dad la mitad a la una y la otra mitad a la otra.»

1 Reyes 3, 25

Es curioso cómo en el imaginario popular del juicio de Salomón pesa más la espada que el hecho de que la misma no se llegara a usar. Efectivamente, el Rey nunca llegó a partir al niño, únicamente amenazó con hacerlo simple y llanamente para averiguar quién era la madre. En cuanto lo supo, guardó el acero y entregó la criatura de una pieza. Y es que la sabiduría salomónica no consiste en dividir por dos, sino, precisamente, en NO hacerlo.

Pues bien, nuestro Tribunal Económico-Administrativo Central ha leído irremediablemente el pasaje bíblico  hasta la mitad. Ha cogido la vivienda habitual de los matrimonios en gananciales (o perdenciales, como dice un amigo), la ha puesto sobre la mesa y ha bajado la espada. Media casa para cada cónyuge y, de propina, un buen trozo de exención para Hacienda, que en esta versión del relato no es ninguna de las dos madres pero sale del juicio con su parte del niño.

Llamémoslo por su nombre: una salomonada de mucho señor mío. Y como las salomonadas se discuten mejor con el Código Civil en la mano que con la Biblia, vayamos por partes (nunca mejor dicho).

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Cuando socio y sociedad desarrollan la misma actividad económica –el primero, sujeto en Renta a estimación objetiva y al régimen simplificado en IVA- y se produce desorden y enredo entre los ingresos y gastos de cada una de esas actividades de modo que, el mayor volumen de ingresos se declara por el socio y el mayor volumen de gastos por la sociedad generándose la duda de a cuál de ellos corresponden realmente, la inspección tributaria ha acudido al principio de calificación jurídica (art. 13 LGT) para corregir la indebida conducta, entendiendo que la finalidad perseguida ha sido la disminución artificiosa de la carga fiscal.

En estos casos, el Tribunal Supremo ha censurado la actuación administrativa señalando que no es correcta la aplicación directa del art. 13 LGT sin haber instruido procedimiento para demostrar la existencia del abuso de derecho acudiendo a la normativa tributaria establecida para corregirlo (arts. 15 y 194 LGT, o art. 16 LGT). Así lo ha entendido en sentencias, entre otras más, de 23 de febrero de 2023, recursos de casación nums. 5730/2021 y 5915/2021; de 22 de junio de 2023, 4702/2021; 27 de mayo de 2024, casación 4439/2022; y 7 de febrero de 2025, casación 3319/2023. En ellas, el Tribunal Supremo ha considerado que la “calificación jurídica” no permite unas facultades tan amplias e incompatibles con las que prevé la propia ley tributaria para atajar el abuso de derecho pues, de admitirse semejante actuación, «la Administración no necesitaría incoar los procedimientos previstos en los artículos 15 y 16 de la Ley General Tributaria prácticamente en ningún caso, pues le bastaría con "calificar" las situaciones de hecho que encontrara en la práctica y "ajustarlas" a la legalidad, aplicando la normativa correspondiente, pues su potestad calificadora (recordemos, solo de los "actos, hechos o negocios") sería prácticamente absoluta y omnicomprensiva de cualquiera situación imaginable».

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