El valor de referencia: la abstracción como base de tributación
Pareciera digna de John Locke y de su “Ensayo sobre el conocimiento humano” la capacidad abstraccionista exhibida por la Dirección General del Catastro, únicamente que esta facultad, “de lograr que las ideas particulares recibidas de objetos particulares lleguen a ser generales, al separarlas de toda otra existencia y de las concomitantes”, ha sido empleada, no en las ideas, sino en el método de obtención de los Valores de Referencia.
El método, lejos de hacer valoraciones bajistas y de adoptar una actitud precavida que permita al órgano creador mantener su premisa insignia: “el valor de referencia no superará el valor de mercado”, en su lugar, se ha mantenido firme en el propósito de perseguirlo.
No discutimos que los valores obtenidos no superen, por regla general, el valor de mercado, pero el resultado lógico de obviar indebidamente elementos esenciales en millones de inmuebles es que pueda acabar superándolo, sí, y con creces en ocasiones puntuales.
En estos casos, será la misma norma quien constriña al contribuyente a tributar por una capacidad económica ficticia que en ningún momento ha puesto de manifiesto.
Ya es conocido por muchos, o por casi todos dentro del mundillo tributario, el ardid recogido en el preámbulo VII de la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, en los fundamentos que sustentan la creación del Valor de Referencia.
Ello incluso podría llegar a causar cierta ofensa en aquellos que tuviesen fe en encontrarse con una diligente actuación legislativa. La presente novedad normativa soslaya con descaro la afianzada doctrina del Tribunal Supremo.
Si comprobar valores mediante métodos objetivos sin mediar visita in situ del inmueble no es legítimo, por tanto, y por lógica aplastante, imponer de forma infranqueable unas valoraciones genéricas, no derivadas de la comprobación, sino directamente aplicadas en la base imponible de los tributos, sería entonces rematadamente ilegítimo a ojos de nuestro Alto Tribunal.
No era la intención, en estos momentos, prestar atención al mencionado antagonismo, más bien, realizar un recorrido sobre la situación previa al Valor de Referencia, tratando de atisbar los auténticos propósitos de la modificación normativa y exponer los efectos que está produciendo sobre los ciudadanos cuando éstos realicen operaciones de adquisición de inmuebles.
La reforma emprendida por la Ley 11/2021 procura extirpar la inseguridad jurídica provocada por la ambigüedad del término jurídico “valor real”, que exigía tributar por una cuantía que tenía altas probabilidades de acabar siendo discutida por la Administración en un procedimiento de comprobación de valores.
Admitido por el Tribunal Supremo en la STS 1361/2017, en el recurso de casación 1183/2016, que pese a señalar la Ley General Tributaria en su artículo 57. 3, que serán las normas propias de cada tributo las que regularán el modo de aplicación de los medios recogidos en su primer apartado, ”es lo cierto que el art. 46 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados no prevé ningún medio para comprobar el valor real de los bienes y derechos transmitidos (…), remisión que ha de entenderse ahora al actual art. 57, lo que implica que la Administración tenga libertad en cuanto a la elección del medio a emplear.”.
Es por la inconcreción de la ley que se le otorgó libre albedrío a la Administración a la hora de valerse en las labores comprobadoras de cualquier método de los contenidos en el abanico normativo.
La problemática de dicha práctica subyacía en el contraste de los diferentes métodos utilizados por las Administraciones autonómicas y en la discrecionalidad técnica gozada en su cometido de cuantificar un elemento principal del tributo.
Con la sustitución del término “valor real” por el de “valor de mercado” y su remisión al Valor de Referencia en el caso de los bienes inmuebles, lo que sí se ha conseguido es eliminar cualquier incertidumbre del contribuyente respecto a qué cuantía debe incorporar en la base imponible.
Ya no tendrá que replantearse si el precio declarado se corresponde con el valor de mercado, o al menos de cara a cumplir sus obligaciones con el Fisco.
Ahora bien, siendo una exigencia legal dotar al contribuyente de seguridad jurídica en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales, si tuviésemos la oportunidad de disfrutar de un último viaje en el “DeLorean jurídico”, que nos permitiese retroceder a la situación ex ante Valor de Referencia, lo más probable es que la balanza tributaria se acabase inclinando hacia el lado de la inseguridad, mucho antes que hacia el lado que sostiene una valoración objetiva entre grilletes.
El razonamiento descansa en la despiadada inversión de la carga probatoria que trasluce del destierro del “valor real”, que difícilmente casará con otra de las razones existenciales del Valor de Referencia, la mitigación de la litigiosidad.
Desde el 1 de enero del presente año las Administraciones pueden sustituir cualquier valor declarado que haya sido inferior al Valor de Referencia para regularizar la situación tributaria, y sin necesidad de iniciar un procedimiento de comprobación.
La carga de la prueba al recurrir un Valor de Referencia recaerá de aquí en adelante en el contribuyente, quien deberá acreditar a través de cualquier medio de prueba admitido en Derecho la desconexión con el valor de mercado.
Por lo tanto, ya no se trata de demostrar que la valoración administrativa derivada del procedimiento de comprobación de valores es desacertada, ni de refutar los argumentos de una motivación que debía ser clara, comprensible y que además comprendía las circunstancias económicas que incidiesen en la valoración. Ahora, se aportarán las pruebas que se consideren oportunas para tratar de corregir una estimación en la que, por supuesto, no se ha sido partícipe y en la que nadie ha descrito, o si quiera mencionado, las razones particulares de peso por las que un inmueble tiene un valor concreto y no otro bastante diferenciado.
No sorprende que, cuando un inesperado Valor de Referencia no haya sido previsto desde un inicio por desconocimiento de la ley, el agravio económico producido por el exceso de tributación y los costes de combatirlo llegue a imposibilitar la realización de la operación inmobiliaria.
Desde luego, si a la postre se lograse cumplir con el objetivo de reducir la litigiosidad, una causa podría ser la interposición de escollos que logran que un arduo y costoso proceso de impugnación ahuyente la voluntad de recurrir de una buena parte de los contribuyentes.
La Ley 11/2021 introduce de forma directa el Valor de Referencia en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, pero a su vez origina un efecto dominó que termina incidiendo en otras figuras impositivas.
La nueva redacción legal del artículo 10.1 de la Ley 19/1991, del Impuesto sobre el Patrimonio, establece que los bienes inmuebles se computarán “por el mayor valor de los tres siguientes: El valor catastral, el determinado o comprobado por la Administración a efectos de otros tributos o el precio, contraprestación o valor de la adquisición”.
Debido a la ambigüedad que puede producir el artículo al mencionar expresamente “el determinado”, se pudo sospechar que el Valor de Referencia, aun no habiendo formado parte de la base imponible del ISD ni del ITPAJD, debiera ser integrado en la base del IP al haber sido determinado para ser aplicado en otros tributos, aunque no se haya realizado el hecho imponible de los mismos.
A raíz de lo anterior, la Dirección General del Catastro quiso aclarar en una lista de preguntas y respuestas frecuentes, que siempre que se adquiera un inmueble cuyo Valor de Referencia haya sido tenido en cuenta en el respectivo tributo satisfecho, éste se integrará entonces en la base imponible. Por consiguiente, el Valor de Referencia en el Impuesto sobre el Patrimonio será exclusivamente aplicable a los inmuebles adquiridos desde el 2022 y en adelante.
Mientras que el TRLITPAJD y la LISD sí que prevén medios de impugnación del Valor de Referencia, no ocurre lo mismo en el IP, donde no se expone ninguna forma en la que éste pueda ser impugnado a efectos de dicho tributo.
El contribuyente, a priori, tendrá realmente complicado corregir dicho valor, de no calcular con precisión las implicaciones que puede tener aceptarlo o no en cada escenario en concreto, entonces podría tributar sistemáticamente, sin haberlo deseado, por un valor alejado de la realidad económica del inmueble
Por otra parte, el Valor de Referencia vuelve a cobrar protagonismo, esta vez en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en ella se apunta que, para determinar el rendimiento producido por una ganancia o pérdida patrimonial derivada de una transmisión lucrativa, se tomará “el importe real de los valores respectivos aquéllos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones”.
No sucede lo mismo en cuanto a las transmisiones patrimoniales onerosas, para el cálculo se deberá obviar el Valor de Referencia y se tendrá en consideración el valor real del inmueble objeto de la transacción.
Acerca de la impugnación del Valor de Referencia en el primer supuesto, al igual que se contempla en la LISD la posibilidad de impugnar del donatario, al donante y transmitente, que no es sujeto pasivo en ISD, no se le reconoce de forma alguna en la normativa del IRPF tal opción, lo que vulnera el derecho a la legítima defensa, que bien podría explicarse por la falta de atención en la afectación indirecta sobre este tipo de rendimientos.
Imponer en la propia norma una valoración legal demuestra cierta osadía. Una cosa habría sido utilizar el Valor de Referencia como un medio adicional a los previstos en el art. 57.1 LGT, que permitiese achicar el punto de mira en las comprobaciones, y otra bien distinta es constreñir legalmente a tributar por valores con un grado de abstracción ya repudiado por el Tribunal Supremo.
Pese a ello, como ya se hizo eco el abogado José María Salcedo, el Tribunal Constitucional en su STC 182/2021, con motivo de la Plusvalía Municipal, se ha manifestado acerca de la posible conflictividad entre el principio de capacidad económica y las técnicas valorativas que miden la capacidad económica de manera inexacta, se afirmó que, “la renuncia a gravar según la capacidad económica (real) manifestada en el hecho imponible estableciendo bases objetivas o estimativas no puede ser arbitraria, sino que exige justificación objetiva y razonable; justificación que debe ser más sólida cuanto más se aleje de la realidad el método objetivo elegido normativamente”.
De esta forma, el TC precisa que la utilización de bases objetivas ha de tener su razón de ser en motivos de fundamento que lo justifiquen, en relación con la creación del Valor de Referencia, las razones que pueden servir o no de justificación podrían ser la lucha contra el fraude inmobiliario o también la simplificación de las tareas administrativas en la gestión y recaudación de tributos.
En lugar de aunar la doctrina, los derechos constitucionales y la lucha contra el fraude fiscal, se ha preferido renegar de los dos primeros y dirigirse hacia el tercero, cogiendo por el camino un atajo que permita cumplir con eficacia y eficiencia el deber recaudatorio.
Los motivos expuestos por el legislador enmascaran ostensibles detrimentos para los contribuyentes, éste presume, quizás, que los obligados incumplirán con sus obligaciones, por ello, no deja otra opción que cumplir a rajatabla con la nueva norma, y los acompaña, cual Lazarillo, a consignar ciegamente - si no quieren atenerse a las consecuencias - el Valor de Referencia como base de tributación mínima.
Álvaro Fuentes Sánchez
Licenciado en Derecho
Álvaro Fuentes Sánchez ha defendido recientemente su TFG de Derecho, "La Revolución Fiscal Inmobiliaria del Valor de Referencia" obteniendo la calificación de 10 con Matrícula de Honor.