La prescripción de la responsabilidad tributaria: ¡por fin¡
El 14 de octubre pasado se publicó la importante sentencia de Tribunal Supremo recaída en el recurso 6321/2020, cuyo auto de admisión de 20 de mayo de 2021 precisaba así la cuestión casacional a resolver: Determinar, interpretando el artículo 67.2 de la Ley 58/2003, General Tributaria, el dies a quo del plazo de prescripción de la potestad de la administración para exigir el pago de las deudas tributarias a los responsables solidarios, cuando los actos de transmisión u ocultación tuvieron lugar con anterioridad a la liquidación de la deuda tributaria del deudor principal
Este asunto es de capital importancia desde el plano de la justicia material, pues en todos nuestros despachos hemos luchado contra derivaciones de responsabilidad acordadas multitud de años después de la finalización del plazo de pago en período voluntario del deudor principal, o en el caso de apartado 2 del artículo 42 de la LGT (quienes colaboren en la transmisión u ocultamiento de bienes para impedir la traba), años después de los hechos constitutivos de la responsabilidad.
No ha sido, no es, infrecuente que el supuesto responsable que acude a nuestro despacho se trate de un anciano jubilado al que se arrogan hechos con 20 años de antigüedad.
El fundamento jurídico de estos disparates consiste en una errónea extensión de los efectos de la solidaridad de deudores y, consecuentemente, responsabilidad tributaria, a quien todavía no ha sido declarado responsable. Esa teoría afirma que los actos recaudatorios dirigidos contra el deudor principal, interrumpen la prescripción de todos los responsables, incluso de quienes aún no han sido declarados responsable. Así, el embargo cada cuatro años de unos céntimos en las cuentas bancarias del deudor principal, permitía (permite) dirigir la acción recaudatoria 20 derivando la responsabilidad a un tercero.
Esta teoría ha operado como un tabú freudiano, impidiéndonos acríticamente invocar la prescripción del responsable (de la acción recaudatoria contra el responsable, se entiende).
De ahí la importancia de esta sentencia que se refiere a la prescripción de los responsables ex artículo 42.2 de la LGT, es decir, de quienes colaboren en la transmisión u ocultación de bienes del deudor
Comienza recordándonos la dicción exacta del artículo 67.2 de la Ley General Tributaria (Cómputo de los plazos de prescripción):
"2. El plazo de prescripción para exigir la obligación de pago a los responsables solidarios comenzará a contarse desde el día siguiente a la finalización del plazo de pago en periodo voluntario del deudor principal.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, en el caso de los responsables solidarios previstos en el apartado 2 del artículo 42 de esta ley, dicho plazo de prescripción se iniciará en el momento en que ocurran los hechos que constituyan el presupuesto de la responsabilidad".
Quiere ello que el hecho habilitante de esta particular responsabilidad solidaria no sobreviene por razón del modo en que se incumplió́ la obligación tributaria del deudor principal - como es el caso de la responsabilidad del art. 42.1 LGT y, también, de la responsabilidad subsidiaria-, sino de un hecho distinto y posterior a él, que cursa en el ámbito del entorpecimiento de la acción de la Administración para hacerse con el pago de dicha deuda principal. No en vano, la fórmula introductoria del art. 42.2 LGT se pronuncia así́: "2. También serán responsables solidarios del pago de la deuda tributaria pendiente, hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria, las siguientes personas o entidades" .
Si el presupuesto de hecho de esta forma de responsabilidad es la transmisión u ocultación de bienes del deudor, entonces resulta capital que tal responsabilidad no existe ni puede existir con anterioridad a la conducta del responsable. Luego la prescripción frente al responsable, sea por actuaciones frente al deudor principal, sean frente a otros responsables, solo puede producirse desde la declaración de responsabilidad. En otras palabras, hasta que esa responsabilidad no sea declarada, ningún efecto interruptivo cabe anudar a una acción que aún no existe. Y así colige la Sentencia:
"10 [...] si todas las actuaciones frente al deudor principal u otros responsables interrumpen la prescripción, incluso antes del acuerdo de derivación de responsabilidad, la referencia a la prescripción de forma autónoma del responsable carecería de sentido pues no se lograría entender qué efectos tendría fijar un dies a quo para la prescripción del responsable si cualquier actuación efectuada frente al obligado principal, incluso antes de la propia declaración de responsabilidad, interrumpe la prescripción de aquél. La extensión al responsable sólo puede operar una vez que ya ha sido declarado formalmente responsable, pues hasta dicho instante no es responsable, y no puede, por tanto, pagar la deuda. No existe declaración de responsabilidad que determine su alcance y extensión, por lo que no puede pretender exigir la responsabilidad en relación a un sujeto que no ha sido declarado obligado al pago".
Luego cuando el art. 68.8 LGT, y su antecesor el art. 68.7, de misma expresión, afirman que "[...] interrumpido el plazo de prescripción para un obligado tributario, dicho efecto se extiende a todos los demás obligados, incluidos los responsables", tal mandato solo puede rectamente dirigirse frente a los ya declarados responsables, momento en que adquieren la condición de obligados tributarios - art. 35.5 LGT-, de suerte que de no aceptarse tal premisa, jugaría aquí́, como en la tesis administrativa, una extensión del concepto a quien todavía no ostenta tal carácter, y no precisamente para interrumpir la prescripción, sino para establecer el dies a quo del cómputo de los cuatro años.
El fundamento dogmático invocado por parte de la Administración tributaria, en perjuicio del responsable solidario, ha sido el artículo 1141 del Código Civil (Las acciones ejercitadas contra cualquiera de los deudores solidarios perjudicarán a todos éstos), pero esta consecuencia no cabe predicarla de quien no ha sido aún declarado responsable. Por todo ello, la actual ‘epidemia de responsables’ no puede declararse hoy en relación a hechos sucedidos hace 12 años. Por mucho que las actuaciones frente al deudor principal o frente a otros responsables hayan sido acostumbradas a lo largo de los años.
La Sentencia está constreñida al Auto de admisión y no entra en otras causas legales de responsabilidad. Pero no se me escapa que la solución al nudo gordiano sería la misma: las actuaciones frente al deudor principal interrumpen la prescripción del responsable desde que su derivación ha sido declarada, no antes.
En cualquier caso hemos de estar atentos a una próxima Sentencia, la que recaiga en el recurso 2851/2021, cuyo Auto de admisión fijó así la cuestión de interés casacional del recurso:
1.- Determinar si el cómputo del plazo de prescripción para exigir la obligación de pago a los responsables solidarios se ha de contar desde la fecha de la última actuación realizada con el obligado principal, siempre que no se hubiera producido la prescripción respecto de éste, y,
2. De responder afirmativamente a la primera cuestión, precisar si, en el supuesto de que el deudor principal tenga la consideración de una sociedad en concurso, el plazo de prescripción para exigir la obligación de pago a los responsables solidarios se interrumpe por la declaración de concurso del obligado principal, iniciándose de nuevo dicho plazo cuando adquiera firmeza la resolución judicial de conclusión del concurso.
Lo que en este otro proceso se siente ya no quedará constreñido a la responsabilidad del art. 42.2, quienes colaboren en la ocultación o transmisión de bienes del deudor.
Adenda: con posterioridad a la redacción de este post, el pasado día 13 de diciembre, el TEAC se ha hecho eco de la doctrina de la Sentencia del Tribunal Supremo de 14 de octubre que por su interés adjuntamos:
Antón Beiras Cal
Economista. Auditor. Abogado Tributarista
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Dices que la sentencia y yo obviamos "que tales "responsables" son infractores por su participación en la conducta ilícita infractora". Es verdad; lo obviamos porque no es cierto. La responsabilidad del 42.2 es una categoría objetiva, extramuros de las sanciones o infracciones, categorías necesariamente subjetivas. En una sola oración, José María, calificas al responsable, por dos veces de infractor. El TS ha limitado el canon subjetivo de esta responsabilidad (...)exigiéndose en el responsable un animus noscendi o ciencia fraudes, es decir, una conciencia o conocimiento de que se puede producir un perjuicio" (STS 20-6-2014). Por su parte, la AN ha señalado también en relación al responsable del 42.2 que "Los términos legales suponen un grado de suficiente eficacia en dicha conducta, activa u omisiva, directa o por complicidad, para producir ese resultado, que no requiere su tentativa de producción ni su a que se produzca, pues sólo es requerido como 'finalidad', sin referencia a los conceptos penales ni a la intencionalidad o propósito subjetivo del agente" SAN 28-4-2017.
Así la AEAT ha derivado, vg, la responsabilidad al socio que percibe un dividendo que empobrece a la sociedad y frustra la acción recaudatoria. En la distribución del dividendo (y en su percepción por el socio, podrá haber conocimiento, animus noscendi, pero nunca una conducta infractora.
Para el recurso de casación el interés casaciones era fijar el dies a quo, el reparto del dividendo. Pero tan importante como el fallo, es lo que se dice en obiter dicta: que las actuaciones frente al deudor principal (sociedad) no pueden interrumpir la prescripción de la acción contra el responsables sino desde que ésta le es derivada. Porque nada puede interrumpir una responsabilidad aún inexistente. Luego no se puede derivar la responsabilidad al socio 20 años después del reparto.
Dicho esto, tampoco aprecio la dificultad para un jurista de tu talla, para aceptar la prescripción del responsable del 42.2 cuando incurrió en ella como consecuencia de una conducta ilícita. Si prescriben las infracciones (y los delitos) no veo dificultad en que prescriba la responsabilidad anudada a una conducta infractora. El fundamento es el mismo: la necesidad se introducir la seguridad juridica en el sistema.
Muchas gracias por tu colaboración.
ABC
Por lo demás, es evidente que para ser responsable/garante personal ha de concurrir el doble requisito: incurrir en uno de los supuestos establecidos en la ley como determinante de responsabilidad Y la falta de pago del deudor principal. Con uno solo no vale. Solo a partir de la concurrencia de ambos podría/debería empezar a contarse el plazo de prescripción. Saludos cordiales
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