La omnipresencia de los principios de buena administración y de regularización íntegra
Esta vez el principio de buena administración, que parece el principio del año, se materializa en la interpretación de la reducción del 60% sobre los rendimientos derivados de inmuebles destinados a vivienda en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
El Tribunal Supremo, en su reciente sentencia de 15 de octubre de 2020, rec. 1434/2019 se pronuncia sobre la siguiente cuestión que presenta interés casacional objetivo:
“Precisar el alcance de la expresión “rendimientos declarados por el contribuyente” contenida en el artículo 23.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, a efectos de la aplicación de la reducción del 60% sobre los rendimientos derivados del arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda”
Hasta el momento, la Administración tributaria venía entendiendo como “rendimientos declarados por el contribuyente”, aquellos rendimientos de capital inmobiliario declarados voluntariamente por el contribuyente. En consecuencia, cuando era la Administración tributaria quien integraba los rendimientos derivados del alquiler de vivienda se negaba la aplicación de tal reducción.
Para analizar la cuestión de fondo, el Tribunal Supremo entra a distinguir las diferencias existentes entre declaración y autoliquidación, de acuerdo con los artículos 119 y 120 LGT. Así se acepta el fundamento de la sentencia recurrida, dictada por el Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana[1], que a su vez se remite a las sentencias del TSJCM nº 341/2012 de 11 de abril y 11.438/2014 de 3 de octubre donde se nos dice que:
“El artículo 23.2.1 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas no alude a la autoliquidación, sino que expresamente se refiere a la declaración, por lo que ha de aplicarse el concepto de declaración que se contiene en el artículo 119 LGT.”
Una vez establecida tal diferenciación, se alude por nuestro Alto Tribunal al principio de regularización íntegra según el cual “cuando la Administración inicia un procedimiento de comprobación, verificación de datos o inspección y procede a la regularización del contribuyente, ésta ha de ser íntegra, afectando no solo al tributo gestionado sino a todos aquellos que estén relacionados directamente con los mismos presupuestos fácticos.”
Lo que viene a decirnos el Tribunal es que la Administración, cuando comprueba el efectivo cumplimiento de una obligación tributaria, no solamente debe regularizar aquellos elementos que le beneficien, sino que debe aplicar la normativa tributaria en aquellos preceptos que beneficien al contribuyente. En palabras del propio Tribunal, “la regularización de una autoliquidación ha de ser íntegra, tanto en lo que les beneficia como en lo que les perjudica. Ello sin perjuicio de la potestad sancionadora de la Administración por la declaración extemporánea, o por la falta de esa declaración.”
Junto con el principio de regularización íntegra, el Tribunal Supremo vuelve a traer a colación el principio de buena Administración, como ya ha venido haciendo en otras sentencias de reciente publicación, como la comentada en este foro por mi compañera Laura Campanón [2], hija del gran Paco Campanón, de 20 de mayo de 2020 o la sentencia 1182/2020 de 17 de septiembre de 2020 que se cita expresamente en la sentencia que hoy comentamos.
Parece que el Tribunal Supremo está recordando incansablemente que la Administración también tiene que actuar de manera diligente. La misma diligencia que se le exige al contribuyente se le está empezando a exigir en la actualidad a la AEAT, ya que ésta también debe ser lo suficientemente cuidadosa como para evitar posibles disfunciones derivadas de su actuación, por así exigirlo el principio de buena administración que no se detiene en la mera observancia estricta de procedimiento y trámites, sino que más allá reclama la plena efectividad de garantías y derechos reconocidos legal y constitucionalmente al contribuyente.
El principio de buena administración, en lo que ahora nos ocupa, ha ayudado al Tribunal Supremo a fundamentar que, la reducción del 60% de los rendimientos derivados del arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda también resulte de aplicación en aquellos supuestos en los que dichos rendimientos no fueron declarados y autoliquidados voluntariamente por los contribuyentes.
Sin embargo, el principio de buena administración, en la interpretación que recurrentemente está realizando el Tribunal Supremo, puede que continúe sirviendo de sustento para modificar determinadas actuaciones administrativas que, hasta el momento, perjudican los derechos e intereses de los contribuyentes. Atentos.
Carlos Romero Plaza
Abogado Tributarista. Socio Director de Arttax Abogados
[1] Tribunal Supremo. Sección Segunda. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sentencia núm. 1.312/2020. Fecha de sentencia: 15/10/2020. Ponente: Excmo. Sr. D. José Díaz Delgado.STS 3264/2020 - ECLI: ES:TS:2020:3264. Id Cendoj: 28079130022020100475.
[2] Laura Campanón Galiana. Sobre el inicio del periodo ejecutivo y su posible interrupción por la interposición del recurso potestativo de reposición