La labor unificadora de criterio a instancia del propio TEAC: un ejemplo, preguntar no interrumpe la prescripción

Es muy destacable la labor que, de un tiempo a esta parte, está realizando el Tribunal Económico-Administrativo Central (en adelante, TEAC) en materia de unificación de criterio. Sin ir más lejos, la adopción de la doctrina que va elaborando el Tribunal Supremo se está produciendo a un ritmo sorprendente. Por referirnos al caso más llamativo, su resolución de fecha 13 de diciembre de 2022, RG 3257-2020 adopta el parecer de la Sentencia del Tribunal Supremo de 14 de octubre de 2022, rec. cas. 6321/2020 en torno a la interrupción de la prescripción de los responsables, a pesar de no ser todavía una doctrina interpretativa fijada por aquél.

Esta forma de proceder no es fruto del azar, sino de la intención declarada por parte del TEAC, de convertirse en un instrumento al servicio de la seguridad jurídica. En este sentido, pueden consultarse las actuaciones que, en esta línea, tiene proyectadas el Tribunal en el siguiente enlace: 

En las presentes líneas nos queremos referir a otro tipo de actuaciones, que tal vez estén pasando más desapercibidas, pero que sirven al mismo propósito.

Nos referimos a las unificaciones de criterio auspiciadas por el propio TEAC, al amparo del segundo párrafo del art. 229.1.d) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT). Con arreglo al mismo, “(…) cuando existan resoluciones de los Tribunales económico-administrativos Regionales o Locales que apliquen criterios distintos a los contenidos en resoluciones de otros Tribunales económico-administrativos, o que revistan especial trascendencia, el Presidente o la Vocalía Coordinadora del Tribunal Económico-Administrativo Central, por iniciativa propia o a propuesta de cualquiera de los Vocales del Tribunal Económico-Administrativo Central o de los Presidentes de los Tribunales Económico-Administrativos Regionales o Locales, podrán promover la adopción de una resolución en unificación de criterio por la Sala o por el Pleno del Tribunal Económico-Administrativo Central, que tendrá los mismos efectos que la resolución del recurso regulado en el artículo 242 de esta Ley”. Pues bien, en los últimos tiempos, la presentación reiterada de determinadas quejas ante el Consejo para la Defensa del Contribuyente está permitiendo constatar a la Vocalía coordinadora del TEAC –que es miembro del Consejo- la existencia de resoluciones de los Tribunales regionales que aplican criterios distintos ante supuestos idénticos. En uso de la facultad descrita y al objeto de evitar tales discrepancias, dicha Vocalía está promoviendo la emisión de resoluciones en unificación de criterio.

Las más recientes son las de 19 de enero de 2023, RG 7892/2022 y de 16 de febrero de 2023, RG 7887/2022. En virtud de la primera se establece, como criterio, que no procede la compensación de oficio de una deuda de naturaleza pública con el crédito reconocido a favor del deudor en ejecución de la resolución de la reclamación económico-administrativa que anuló una diligencia de embargo dirigida al cobro de esa misma deuda por no resultar válida la notificación de la providencia de apremio. En tales situaciones, por tanto, debe procederse a la devolución de lo indebidamente embargado, lo que abre la posibilidad de que, en lugar de la compensación, el sujeto pasivo opte por solicitar, por ejemplo, un aplazamiento o fraccionamiento de la deuda.

De acuerdo con la segunda, que es la que ahora nos interesa, ni la solicitud por el obligado tributario de un certificado tributario de deudas pendientes ni la consiguiente emisión y notificación de tal certificación constituyen actos con eficacia interruptiva de la prescripción del derecho de la Administración para exigir el pago de las deudas tributarias de acuerdo con el artículo 68.2 de la LGT.

En esta materia existían al menos dos asuntos con resoluciones contradictorias emitidas por Tribunal regionales. Por su parte, el Departamento de Recaudación de la Agencia Tributaria, ante la ausencia de un criterio unificado, entendía que tanto la solicitud de un certificado de deudas como su emisión por parte de la Administración interrumpen la prescripción del derecho a exigir el pago de las deudas. Por lo que se refiere a la solicitud, la consideraba como una “actuación fehaciente del obligado tributario conducente al pago o extinción de la deuda tributaria” (art. 68.2.c) de la LGT).

En apoyo de esta posición se pronunciaba la resolución del Tribunal Regional de Andalucía, Sala desconcentrada de Granada, de 10 de junio de 2022, 23/00009/2022. Con arreglo a la misma, “del artículo 68.2.c) de la LGT (…) se infiere la interrupción de la prescripción por cualquier acto fehaciente realizado por el obligado, conducente al pago o extinción de la deuda, como ocurre en el presente caso en el que debe concluirse que la mencionada solicitud sí tuvo eficacia interruptiva de la prescripción, pues la misma únicamente puede tener sentido para llegar al conocimiento de los importes adeudados, lo que lógicamente va dirigido a su pago o extinción”.

En sentido opuesto, la resolución del Tribunal Regional de Galicia de 23 de diciembre de 2021, 32/00510/2021, pone el acento en el carácter meramente informativo y genérico de la solicitud del certificado y su emisión, que tampoco es susceptible de recurso. Por ello, afirma que la petición del certificado no constituye una acción tendente al pago ni su expedición una actuación dirigida al cobro de la deuda tributaria. En consecuencia, niega la interrupción de la prescripción.

La resolución del TEAC que analizamos se alinea con esta última tesis –posición que compartimos-, si bien con una argumentación más desarrollada, dando respuesta a las alegaciones presentadas por el Departamento de Recaudación de la Agencia Tributaria, favorables a otorgar efecto interruptivo a tales actuaciones, y a la Dirección General de Tributos, de sentido opuesto.

Comienza el TEAC constatando que la LGT carece una disciplina de la actividad certificadora de la Administración tributaria, conteniendo meras referencias aisladas, como la relativa al derecho a solicitar certificación y copia de las declaraciones presentadas –art. 34.1.g)- o a la emisión de certificados como una de las funciones de la gestión tributaria (art. 117.1.j) de la LGT). Por el contrario, el régimen jurídico de la función certificadora de la Administración, desde su definición hasta sus efectos pasando por su contenido, se encuentra en los arts. 70 a 76 del Reglamento General de las Actuaciones y los Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de Desarrollo de las Normas Comunes de los Procedimientos de Aplicación de los Tributos (en adelante, RGAT), aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio.

De acuerdo con este marco normativo, el Tribunal analiza la naturaleza de la solicitud del certificado de deudas y de su expedición por parte de la Administración tributaria, a fin de determinar si cabe atribuirles efectos interruptivos de la prescripción.

De conformidad con el art. 75.1 del RGAT el certificado de deudas tiene carácter meramente informativo, acreditando el conocimiento que tiene la Administración tributaria, a partir de sus bases de datos, de las deudas pendientes de pago del obligado tributario al que se refiere. Pero más importante que dicho carácter informativo, son los efectos probatorios de tales certificados. Así, como pone de manifiesto la Directora General de Tributos en sus alegaciones, los certificados tienen un carácter probatorio que no se proyecta en la relación jurídico-tributaria entre el sujeto pasivo y la Administración certificante, sino sobre las relaciones jurídicas entre el primero y terceras personas. Para la Administración tributaria dicho certificado no es necesario ni prueba nada, ya que dispone de los expedientes de las deudas en cuestión. Al proyectarse sus efectos sobre otras relaciones jurídicas distintas de la tributaria, el certificado carece de aptitud para interrumpir la prescripción.

Estas conclusiones se derivan de la regulación contenida en el art. 71 del RGAT, que contempla los efectos probatorios de los certificados en relación con órganos administrativos distintos de los tributarios o con cualquier otra persona o entidad interesada que los requiera.

A nuestro juicio, sin embargo, este argumento no resulta del todo definitivo, ya que es posible que el certificado sea pedido por el obligado tributario al margen de lo requerido por otra Administración o por un tercero. Esto es, cabe la solicitud del certificado para uso propio del contribuyente. Así lo contempla expresamente el art. 71.1.a) del RGAT, al señalar que puede ser expedido, “a instancia del obligado tributario al que el certificado se refiera”.

Aquí es donde, a nuestro juicio, se produce el razonamiento definitivo de la resolución que comentamos y que compartimos plenamente. Señala que, en tales casos, esto es, cuando el certificado se solicita para conocimiento propio, dicha solicitud no puede considerarse una actuación conducente al pago o extinción de las deudas porque, como señala la Directora General de Tributos, "solo manifiesta una voluntad de obtener información por parte del obligado tributario", constituida por los importes y conceptos adeudados, pero no necesariamente para proceder a su pago o extinción porque dicha información puede tener una finalidad distinta como, por ejemplo, impugnar posibles deudas liquidadas por la AEAT que, por no haberse notificado con arreglo a Derecho, no llegaron al conocimiento del interesado sino cuando éste tomó conciencia de su posible existencia como consecuencia del embargo de sus saldos bancarios. En definitiva, la solicitud del certificado de deudas pendientes no implica por sí misma una actuación conducente al pago o extinción de las deudas”.

A nuestro juicio, pedir una certificación de deudas no puede entenderse, en ningún caso, como una actuación dirigida al pago de las deudas tributarias, que es lo que interrumpe la prescripción, de conformidad con el art. 68.2.c) de la LGT. Y ello porque su finalidad puede ser muy diversa, no necesariamente la de proceder al pago. Puede deberse, como indica el TEAC, al deseo de impugnar unas liquidaciones indebidamente notificadas o, añadimos nosotros, el de constatar, precisamente, que determinadas deudas se han extinguido por prescripción o, simplemente, al mero deseo de tomar conocimiento de si se adeuda algo o no.

Por ello, el TEAC rebate la afirmación realizada por el Tribunal Regional de Andalucía, en el sentido de que la petición del certificado no puede tener otro sentido que el pago o extinción de la deuda. Señala que “con esta afirmación el TEAR de Andalucía ignora no sólo el carácter probatorio frente a terceros distintos de la Administración Pública acreedora que tiene naturalmente el certificado tributario, sino también que el sentido de la solicitud de este último, en el ámbito exclusivo del propio solicitante, puede dirigirse no al conocimiento de un importe que se adeuda a la Hacienda Pública para hacer efectivo su pago, sino al del concepto por el que se adeuda, al objeto de poder entablar, por ejemplo, posibles impugnaciones por falta de la debida notificación de la deuda en cuestión”.

Por otra parte, la resolución que comentamos da respuesta al grueso de la argumentación empleada por las alegaciones formuladas por la Directora del Departamento de Recaudación. El razonamiento consiste en equiparar la causa de interrupción prevista en el art. 68.2.c) de la LGT, con la prevista en el art. 1973 del Código civil, que atribuye dicho efecto a “cualquier acto de reconocimiento de la deuda por el deudor”. Siendo así, afirma que pedir un certificado de deudas es un acto de reconocimiento de las mismas, ya que “el que sabe que no debe nada, no pide nada”.

Pues bien, el TEAC niega que la solicitud del certificado sea un acto de reconocimiento de la deuda por dos razones. En primer lugar, porque, como ya hemos dicho, tal petición puede ir dirigida, precisamente, a que se acredite que no debe nada, con la finalidad de entregarlo a otra Administración pública o a un tercero.

En segundo lugar, ya que, con un argumento que compartimos plenamente, el TEAC entiende que la eficacia interruptiva de la prescripción de cualquier acto, también del que nos ocupa, debe analizarse en función del acto en sí, sean cuales sean las actuaciones posteriores del sujeto pasivo. Estos actos posteriores no son los que determinan el efecto sobre la prescripción de la petición del certificado, sino que éste debe contemplarse de modo autónomo. Siendo así, si cabe solicitar un certificado cuando no se tiene deuda alguna, ello significa que el acto de solicitud, por sí mismo, no supone reconocimiento de deuda. Además, si, aunque no cabe interponer recurso contra el certificado, sí se puede instar su modificación al amparo del art. 73 del RGAT, ello impide considerar, adicionalmente, que la solicitud sea un reconocimiento de deuda.

Para finalizar, el TEAC también niega efectos interruptivos de la prescripción a la emisión y notificación del certificado, ya que no es un acto dirigido al cobro de la deuda. Así, por su carácter informativo, “no impele al obligado tributario a pagar deuda alguna”.

En definitiva, estamos ante una magnífica resolución, cuyo valor no sólo se deriva de su contenido, sino de su propia iniciativa. Es importante que se declare que el mero hecho de preguntar no interrumpe la prescripción, pero más relevante aún es que se unifique criterio en una materia que, pese a lo que pueda parecer, genera un número elevado de discrepancias entre los contribuyentes y la Administración tributaria. Así lo sabemos en el Consejo para la Defensa del Contribuyente, que ha actuado en este asunto siguiendo una función no siempre valorada, como es la de detección de las disfunciones que se producen en la aplicación del sistema tributario.

Jesús Rodríguez Márquez

Abogado y Profesor de Derecho Financiero y Tributario