¿Qué ocurre con las estimaciones parciales en las derivaciones de responsabilidad solidaria del art. 42.2 LGT?
Estamos viviendo una época en la que nuestro Tribunal Supremo viene alterando la manera en que el art. 42.2 LGT venía siendo interpretado y aplicado por parte de la Administración. Resulta ya ampliamente conocida la doctrina relativa al dies a quo a la hora de aplicar el cómputo del plazo de prescripción de este supuesto de responsabilidad , fijada en su sentencia de 14 de octubre de 2022, rec. 6321/2020. Sentencia magníficamente analizada en este foro por Antón Beiras Cal.[1]
En este artículo traigo otro pronunciamiento de gran relevancia para todos aquellos operadores jurídicos que nos dedicamos al procedimiento tributario. En esta ocasión el Tribunal se ha pronunciado en su sentencia de 7 de marzo de 2023, rec. 3742/2021 sobre la siguiente cuestión:
“Determinar si, en los supuestos de anulación parcial en vía judicial de una declaración de responsabilidad del artículo 42.2.a) de la Ley General Tributaria, minorándose el alcance de ésta, la administración tributaria está obligada a dictar un nuevo acto declarativo de responsabilidad conforme al nuevo importe y proceder a la exigencia de este en el periodo voluntario para ello o, por el contrario, subsiste el acto inicial y, consecuentemente, no hay supuesto alguno de retroacción para que se proceda a ejecutar por el órgano correspondiente, manteniéndose incólumes los actos de recaudación efectuados, toda vez que el nuevo alcance ya está cuantificado en la sentencia estimatoria.”
La tesis de la parte recurrente – contribuyente- se fundamenta en que ante una estimación parcial por parte de la Audiencia Nacional en la que se fija el alcance de la responsabilidad en la propia sentencia –reduciendo su importe- la Administración al ejecutar la sentencia viene obligada a plasmarlo en un nuevo acto administrativo. Para la actora, este nuevo acto debería revocar al anterior, declarando la responsabilidad tributaria con ese nuevo importe fijado por sentencia y abriendo un nuevo periodo voluntario de ingreso.
En este sentido, considera que la ejecución de la sentencia no puede hacerse manteniendo el acto inicial en la parte que “no se ve afectada, sino que la Administración debe:
- Dictar un nuevo acuerdo de derivación de responsabilidad, permitiendo el ingreso del mismo en periodo voluntario de pago, y
- Anular las providencias de apremio dictadas con anterioridad a la fijación de ese nuevo alcance.
Por último, señala que de acuerdo con el art. 42.2.a) de la LGT, la responsabilidad es única y por un alcance global y no respecto de cada una de las liquidaciones tributarias incluidas en la misma.
De otro lado, la Abogacía del Estado, como no podía ser de otro modo, se opone al planteamiento de la parte recurrente. Para ello, señala que no sería necesario acto alguno de ejecución “limitándose la cuestión a tener por fijada una nueva cifra de responsabilidad, sin que, propiamente, se anule el acuerdo de derivación de responsabilidad, por lo que se conservan los actos de recaudación, aunque hayan de adaptarse a la nueva cuantía.”
En este sentido, la parte recurrida alude al artículo 66 del Reglamento General de Revisión en Vía Administrativa, RGRVA, y mantiene que el acto de derivación de responsabilidad reúne todos los requisitos exigidos por el ordenamiento tributario y solamente resulta modificado en su cuantía.
Pues bien, ante tales posturas enfrentadas, el Tribunal comienza su razonamiento entrando nuevamente sobre el carácter singular de la responsabilidad contenida en el artículo 42.2 de la LGT. Este supuesto, como señala en su sentencia de 19 de enero nº 45/2023 tiene como finalidad proteger la acción recaudatoria, evitando conductas tendentes a impedirla u obstaculizarla mediante la disposición de bienes o derechos susceptibles de embargo. Asímismo, esta responsabilidad recordemos que no se deriva por las deudas y sanciones de las que debe responder el obligado principal, sino que viene determinada por la finalidad de asegurar su cobro.
En consecuencia, en las responsabilidades del artículo 42.2 LGT no se posiciona al responsable junto con el deudor principal, sino que se sitúa con relación a los bienes susceptibles de ser embargados, con independencia de quien sea el deudor principal y de la cuantía impagada. Efectivamente, esta responsabilidad se limita al valor de los bienes o derechos susceptibles de embargo o enajenación
.
De acuerdo con lo anterior, señala el Tribunal la importancia del alcance de la responsabilidad en estos supuestos: “en los supuestos de derivación solidaria del artículo 42.2 LGT el importe por el que se fija la responsabilidad del declarado responsable es un elemento estructural del acuerdo de derivación.” Añadiendo que:
“En efecto, en los supuestos del art. 42.2 LGT, el declarado responsable extiende su responsabilidad con referencia a los bienes y derechos que por la conducta del responsable hayan sido perjudicados para responder de la deuda principal, y no por el importe de esta, sino en exclusividad “hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración Tributaria.
Dicha circunstancia evidencia el carácter esencial de la cuantía fijada, en los supuestos de derivación por las conductas previstas en el artículo 42.2 LGT, toda vez que define “el alcance global de la responsabilidad” y, por ende, las posibilidades de reacción del que sea declarado responsable por dicha vía, cuantía que delimita el alcance de la impugnación lo que, evidentemente entronca con el artículo 24 CE.”
Atendiendo a este razonamiento, adelantamos que el Tribunal da la razón a la parte recurrente en la medida en que considera necesario dictar un nuevo acuerdo de derivación de responsabilidad que se ajuste al nuevo alcance de la misma atendiendo al señalado por sentencia judicial.
En este sentido, en el Fundamento Jurídico Cuarto de la sentencia analizada se expone que la Abogacía del Estado invoca de manera incorrecta el artículo 66 del RGRVA. Para el Tribunal este artículo no resultaría de aplicación porque estamos ante la ejecución de una sentencia y no ante un recurso o reclamación administrativa. Por el contrario, el precepto que sí resultaría aplicable es el art. 103 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.
Concluye el Tribunal señalando que la ejecución de la sentencia en la que se limita el alcance de la responsabilidad comportaba haber dictado un nuevo acuerdo de derivación de responsabilidad con el nuevo alcance cuantitativo, en la medida en que el importe de la responsabilidad se erige como un elemento estructural de cualquier acuerdo de responsabilidad tributaria del art. 42.2 de la LGT.
En virtud de lo anterior, el Tribunal fija la siguiente doctrina:
“En las circunstancias del presente caso, la minoración del alcance cuantitativo global de la responsabilidad tributaria, derivada a tenor del art. 42.2.a) LGT, comporta la obligación de dictar un nuevo acuerdo derivativo de responsabilidad, conforme al nuevo importe, sin que puedan mantenerse las actuaciones recaudatorias contra el declarado responsable, seguidas sobre la base del incorrecto alcance originario de la responsabilidad tributaria.”
Como conclusiones a extraer de la sentencia, debe señalarse que el propio Tribunal limita su criterio al caso objeto de análisis. Esto es, fija doctrina con la boca pequeña. De hecho, en el Fundamento Jurídico Tercero de la sentencia, ya anticipa que “la respuesta a la cuestión casacional no admite soluciones unívocas pues, necesariamente quedará condicionada por las circunstancias que concurran en cada caso, en particular al tipo de responsabilidad que se derive”.
El Tribunal se resiste a mantener un criterio unánime que pueda abarcar a cualquier supuesto de responsabilidad. Sin embargo, lo que sí parece claro es que ante supuestos de derivación de responsabilidad del art. 42.2 de la LGT, si el alcance de la responsabilidad se ve modificado por decisión judicial deberá dictarse un nuevo acuerdo derivativo. Ahora bien, ¿qué ocurriría si el alcance se ve modificado por una resolución administrativa? Sobre ese punto, en puridad no resultaría aplicable la doctrina sentada por el Tribunal Supremo, pudiendo entender a sensu contrario que sí resultaría de aplicación lo dispuesto en el artículo 66 RGRVA, aunque sería esto cuestionable en la medida en que no existe duda del carácter estructural del importe en estos supuestos de responsabilidad.
Por último, resulta conveniente resaltar la importancia práctica del criterio fijado por el Tribunal en materia recaudatoria. En el Fundamento Jurídico Cuarto se hace hincapié en el hecho de que “no puede mantenerse que las providencias de apremio sean accesorias de cada una de las liquidaciones incluidas en el alcance de la derivación de responsabilidad, pues la obligación de pago del responsable no lo es en relación con dichas liquidaciones sino con el alcance determinado en el acuerdo de declaración de responsabilidad. Consecuentemente, las actuaciones recaudatorias resultaban improcedentes al haberse minorado el alcance global de la responsabilidad tributaria derivada”
Todo ello supone que, ante estimaciones parciales en las que se den las mismas circunstancias que las aquí expuestas, todas aquellas actuaciones recaudatorias realizadas por la Administración deben proceder a anularse, dictando unas nuevas que se adapten al acuerdo de derivación de responsabilidad rectificado. Es sencillo, no eran actuaciones recaudatorias del acuerdo de responsabilidad que le corresponde al derivado.
Feliz Semana Santa, Feliz Pascua, felices vacaciones.
Laura Campanon Galiana
Abogada y asesora Fiscal
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