I. La licuefacción de las categorías jurídicas

En su célebre obra sobre la modernidad líquida, Zygmunt Bauman describe un mundo en el que las estructuras firmes se derriten, las fronteras se evaporan y los conceptos pierden la capacidad de sostener significados estables. La STS de 12 de enero de 2026, rec. 6111/2023, dictada en el conocido caso VELCRO, consuma precisamente ese proceso: transforma el beneficiario efectivo en una figura líquida, capaz de expandirse más allá de sus límites naturales y de desbordar Directivas, Convenios y, con ello, tensionar la propia lógica interna del ordenamiento.

Hay una inquietud particular en estos desplazamientos conceptuales, porque en ellos se hace visible cómo una categoría jurídica, pensada para resolver un problema preciso, comienza a asumir funciones que le son ajenas y a operar más allá del marco para el que fue diseñada. El beneficiario efectivo deja entonces de actuar como criterio técnico delimitador y empieza a comportarse como un concepto absorbente, capaz de proyectarse sobre realidades normativas distintas y de condicionar, casi por inercia, la interpretación de directivas, convenios y reglas internas. Cuando esta expansión se consolida, el análisis jurídico deja paso a una lógica de sospecha estructural, y el concepto —antes estable y reconocible— se convierte en una lente deformante a través de la cual se reordena toda la fiscalidad internacional. Es en este punto donde la licuefacción se consuma: cuando las fronteras entre categorías se disuelven y el Derecho comienza a operar sobre nociones cada vez menos precisas.

1. Antecedentes y cuestión planteada

En los últimos meses, desde la publicación de la Resolución del TEAC de 15 de octubre de 2025, núm. 00/04521/2022 – que avala los requerimientos de información de la AEAT dirigidos a obtener los informes de due diligence elaborados en el contexto de operaciones de compraventa de negocios o participaciones sociales-, se ha reavivado el debate en el ámbito tributario sobre el aparente conflicto que para los abogados representa el cumplimiento de dos obligaciones que, a priori, podrían reputarse incompatibles entre sí: por una parte, el deber de colaboración con la Administración tributaria en la lucha contra el fraude fiscal, atendiendo los requerimientos de información que esta última les pueda trasladar; y, por otra, el deber de secreto profesional de la abogacía de los hechos o noticias que el abogado conozca por razón de sus actuaciones profesionales de dirección y defensa en juicio, así como de sus actuaciones de asesoramiento y consejo jurídico a clientes.

Al albur de la citada Resolución algunos despachos de abogados han recibido desde entonces requerimientos de información en los que se exige la aportación de las cartas de encargo y los documentos e informes derivados de las mismas. Dichos requerimientos vienen acompañados de la advertencia de que su no atención podrá dar lugar a la incoación del oportuno expediente en orden a determinar las posibles responsabilidades por infracción tributaria en que pudiera haber incurrido.

¿Son estos requerimientos respetuosos con el secreto profesional o, por el contrario, suponen una injerencia en el mismo?

Esta entrada en el blog cuenta con la colaboración de Lucía Payá Anglada, asociada senior en EY Abogados. Juntas, y formando equipo con nuestros compañeros del departamento de Incentivos Globales e Innovación, llevamos años explorando los entresijos de esta potentísima deducción. Este artículo es, por tanto, fruto de un trabajo compartido, de reflexión conjunta y de un compromiso firme con la mejora del entorno fiscal que impulsa la innovación.

1. Introducción: la deducción por I+D+i como motor de competitividad

La deducción fiscal por actividades de investigación, desarrollo e innovación tecnológica (I+D+i), constituye uno de los instrumentos más potentes —y a menudo infrautilizados— del sistema fiscal español. En un contexto económico marcado por la necesidad de transformación digital, sostenibilidad y productividad, este incentivo permite a las empresas recuperar hasta un 42% de los gastos en I+D y un 12% en innovación tecnológica, con posibilidad de arrastre durante 18 años o incluso existen mecanismos que permiten su monetización (cash-back) que anticipan el efecto de las deducciones con una quita del 20%.

El ejercicio por la Administración de sus potestades de intervención está sujeta a límites, uno de ellos es el establecimiento de un plazo máximo para resolver los procedimientos. Su razón de ser obedece al deber de las Administraciones públicas de dictar resolución expresa en los plazos marcados por la ley; con ello se pretende garantizar que los procedimientos administrativos que puedan generar obligaciones para los ciudadanos se resuelvan en un tiempo concreto, evitando la prolongación indefinida de los mismos por razones de seguridad jurídica. El incumplimiento de estos plazos conlleva como consecuencia jurídica la caducidad del procedimiento y el consiguiente archivo de las actuaciones, lo que no impide -fuera del non bis in idem procedimental propio del ámbito sancionador- la apertura de nuevo expediente sobre el mismo objeto, siempre que no haya transcurrido el plazo de prescripción.

La caducidad del procedimiento se constituye así, como una forma de terminación del procedimiento que penaliza la falta de diligencia de la Administración en el cumplimiento de los plazos legalmente establecidos para tramitar y resolver. La esencia de la caducidad de un procedimiento es que queda inhabilitado como cauce adecuado en el que poder dictar una resolución valida sobre el fondo.

A propósito de la STS de 2 de abril de 2025

Hace justo un año recordaba aquí^[1] al legendario guardián del espacio Buzz Lightyear y su memorable grito de guerra: «¡Hasta el infinito y más allá!». Me acordé de este personaje principal de la franquicia Toy Story cuando accedí a la lectura de la sentencia de 11 de marzo de 2024, rec. 8243/2022 en la que el Tribunal Supremo debía determinar de forma inédita si, tras la modificación introducida en el artículo 115 LGT2015, la Inspección puede declarar como simulado un negocio jurídico celebrado durante la vigencia de la LGT1963, cuyos efectos se proyectan en ejercicios todavía no prescritos. La respuesta del Tribunal casacional fue que tras la entrada en vigor de la Ley 34/2015 y cualquiera que sea la fecha de celebración del negocio calificado, se habilita a la Administración para el ejercicio retroactivo o hacia atrás de su potestad de comprobación, “al haberse alterado el régimen legal de la prescripción como consecuencia de la separación de las facultades de comprobar y de liquidar”.

Muy recientemente el Alto Tribunal se ha vuelto a pronunciar sobre la misma cuestión de interés casacional en la sentencia de 2 de abril de 2025, rec. 8998/2022. Este recurso de casación es idéntico, prácticamente, al decidido en la sentencia de 11 de marzo de 2024. La igualdad de ambos casos es tal que vienen referidos al mismo contribuyente pero a ejercicios distintos. Como se suscitó en ambos el mismo problema jurídico, la Sección se remite in totum a lo declarado en aquella sentencia, con valor de doctrina. Sin embargo, el magistrado ponente D. Francisco José Navarro Sanchís formula un voto particular concurrente en el que con su habitual maestría y elegancia literaria expresa su discrepancia con parte de la fundamentación jurídica que conduce al fallo.

Hasta que Breaking Bad recuperó el nombre de Heisenberg para el gran público, al científico alemán se le reconocía sobre todo por su principio de incertidumbre. Una especie de guinda de la teoría cuántica que, simplificando, establece que la posición y la velocidad de una partícula (como un electrón que gira en un átomo) sólo pueden medirse al mismo tiempo con una precisión limitada. Para Heisenberg, al igual que para la ciencia jurídica, la indeterminación equivale a incertidumbre. Y precisamente para poner fin a la incertidumbre que conllevan las situaciones claudicantes se erige la categoría jurídica de la prescripción, institución destinada a garantizar la seguridad jurídica y dirigida a procurar que el transcurso del tiempo no resulte inmune para la aplicación de la ley a las conductas de los sujetos obligados.

La disparidad de plazos entre la prescripción administrativa y la penal en el seno de los delitos contra la Hacienda Pública ha sido objeto de amplio análisis y discusión por la doctrina. Al fin y al cabo, nos encontramos ante un asunto de importancia capital: los efectos jurídicos del paso del tiempo. La existencia de dos plazos de prescripción distintos en una materia en la que tradicionalmente se han producido colisiones como es el delito fiscal -al tratarse de una norma penal en blanco-, provoca disfunciones y desencuentros que han sido abordados por la reciente Sentencia de la Sala de lo Penal del Tribunal Supremo de 7 de enero de 2025 (rec. núm. 4494/2022, ECLI:ES:TS:2025:49).