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Decretum Gratiani

El régimen fiscal de los Planes de Pensiones, ¿una ilusión financiera?

En la última semana del mes de julio de este verano tan atípico vio la luz un importante Informe de la AIREF, que me temo que ha pasado desapercibido, en el que se evaluaba el comportamiento de trece beneficios fiscales vigentes en España –con un coste total de 35.000 millones de euros, lo que supone un 60% del coste total de los beneficios existentes-- con el fin de determinar si los mismos cumplen los objetivos para los que fueron creados y detectar si su existencia lleva asociada algún tipo de externalidad o distorsión que haga que resulte conveniente su reformulación. Se trata de seis beneficios fiscales previstos en la normativa del IRPF, tres en IVA, tres en el Impuesto sobre Sociedades y uno en Impuestos Especiales.

Me ocuparé en esta entrada de uno de esos beneficios, concretamente la reducción por aportaciones a sistemas de previsión social en el IRPF, sobre el que se concluye en el precitado Informe que no cumple el objetivo de incentivar el ahorro previsional a largo plazo como complemento al sistema público de pensiones, por lo que resulta necesario proceder a una reformulación completa del mismo de manera coherente con las recomendaciones que se acuerden sobre este particular en el Pacto de Toledo.

 A la hora de explicar el régimen fiscal de los Planes de Pensiones y otros sistemas de previsión social, una materia que hay que reconocer que es muy difícil de regular con acierto, resulta pedagógico distinguir entre el momento de la aportación y el de percepción de las prestaciones. En España, al igual que en la mayoría de países de la OCDE, está vigente el abreviadamente denominado sistema EET (Exención-Exención-Tributación). En él están exentas de tributación las contribuciones o aportaciones, así como los rendimientos financieros o plusvalías obtenidas por el fondo de pensiones, mientras que las prestaciones cualquiera que sea su forma están sujetas a tributación. Esto se traduce en la práctica en que el contribuyente cuando va realizando aportaciones disfruta de una rebaja fiscal que se materializa en el propio ejercicio a través de la reducción de su Base Imponible General del impuesto y esto sin duda es una gran tentación para un español, que ante el dilema de ahorrar o gastar –y yo me incluyo-- normalmente opta por el ahorro aunque sea cautivo (lo cual explica el enorme éxito que han tenido los planes de pensiones).

El problema se presenta cuando llega momento del rescate, ya sea en forma de capital, renta o en modalidad mixta. Lo que debería ser un momento feliz se torna en un gran susto fiscal para muchos contribuyentes al tener que integrar como “rendimiento del trabajo” en su Base Imponible General las prestaciones percibidas, con las consecuencias que ello conlleva en términos de progresividad para una renta que en puridad es irregular, por mucho que la Ley no la trate como tal. Y es que como bien apuntaba mi querido Maestro el Profesor Lasarte en una brillante conferencia hace unos meses, el régimen fiscal de los Planes de Pensiones nos recuerda a las ilusiones financieras de las que hablaba el hacendista italiano Amilcare Puviani, en su conocida obra Teoría de la ilusión financiera, en la que denunciaba toda una serie de normas jurídicas que parecían sustanciosas y técnicamente pensadas pero que en el fondo eran creadoras de una ilusión.

En España se han producido muchos cambios normativos en esta materia cuando lo deseable hubiera sido una mayor estabilidad normativa por seguridad jurídica y porque no olvidemos que se trata de la regulación de un instrumento de ahorro a largo plazo. Además, en todas las reformas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas que se han ido sucediendo la regulación de su régimen fiscal no ha parado de empeorar.  La Ley 18/1991, de 6 de junio, del IRPF, incorporó las normas tributarias que con escasa precisión ya se encontraban insertas en le Ley 8/1987, de 8 de junio, de Planes y Fondos de Pensiones, calificando como rendimientos del trabajo las prestaciones que los beneficiarios reciban por su condición de partícipes de un Plan o de los sistemas alternativos. Este tratamiento, que se ha mantenido así en las sucesivas Leyes 40/1998 y 35/2006, está justificado desde luego en las prestaciones de los Planes sistema empleo, dada la vinculación en última instancia a la actividad de trabajo realizada por los partícipes, pero no lo está cuando las prestaciones proceden de Planes sistema asociado o sistema individual, puesto que no existe conexión alguna con la actividad del partícipe.

Por otra parte, en la Ley 19/1991 se introdujo la consideración como rendimiento plurianual de las prestaciones percibidas en forma de capital, lo que determinaba la aplicación del tratamiento previsto para las rentas irregulares mediante lo que entonces era un sistema de anualización, que premiaba la mayor antelación en la contratación de los planes de manera que cuanto más joven era el inversor que lo contrataba mayor era el cociente por el cual se dividía. La reducción máxima por aportaciones era la menor de dos cantidades: el 15 por 100 de los rendimientos netos del trabajo, empresariales y profesionales o 1.000.000 de nuestras queridas pesetas. La Ley 40/1998 introduj cambios en el tratamiento específico para las rentas irregulares al sustituir --siguiendo así la recomendación de la Comisión de expertos creada por la Secretaría de Estado de Hacienda para la reforma y modernización del IRPF-- la anualización por la aplicación de una reducción del 40 por 100 de las prestaciones derivadas de los planes, siempre que se percibieran en forma de capital y que hubieran transcurrido más de dos años desde la primera aportación. De este modo no importaba tanto la fecha de contratación del plan, siempre que fuera superior a esos dos años. También se incrementó el límite máximo de las reducciones que podían aplicarse hasta llevarlo a la menor de las dos cantidades siguientes: el 25 por 100 (en su redacción original el 20 por 100) de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas o 1.200.000 pesetas (inicialmente 1.100.000 pesetas).

Con la aprobación de la Ley 35/2006 con entrada en vigor el 1 de enero de 2007 se produjo un endurecimiento considerable en el régimen fiscal de los planes de pensiones al suprimirse la reducción del 40% para las prestaciones percibidas en forma de capital, aunque se mantuvo un régimen transitorio --uno más de los muchos que pueblan hoy la normativa del impuesto y que no hacen más que añadirle complejidad--, para los capitales que correspondan a aportaciones o contribuciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006. También se modificaron los límites de la reducción máxima por aportaciones, fijándose en la menor de las dos cantidades siguientes: 8.000 euros o el 30% de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas.

Como en tantas otras materias sucede, el régimen fiscal de las aportaciones y prestaciones a planes de pensiones es distinto en los territorios forales. Así y por lo que respecta a los límites de las aportaciones en Navarra para contribuyentes hasta 49 años con carácter general la reducción a practicar será la menor de dos cantidades: 3.500 euros o el 30% de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas. A partir de 50 años el límite se eleva a 6.000 euros o el 50% de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas. Este es el límite conjunto para el caso de que concurran tanto aportaciones individuales como contribuciones empresariales. En cuanto al tratamiento fiscal de las prestaciones si las mismas se percibían en forma de capital se aplicaba hasta el 1 de enero de 2018 una reducción del 40% del importe percibido. Con la aprobación de la Ley Foral 16/2017, de 27 de diciembre, se eliminó dicha reducción pero se introdujo un régimen transitorio para las contingencias acaecidas a partir del 1 de enero de 2018, por la parte correspondiente a las aportaciones realizadas antes del 31 de diciembre de 2017. Así, se podrá seguir aplicando esa reducción si la contingencia es anterior al 1 de enero de 2018 y se hace efectivo el rescate antes del 31 de diciembre de 2020 y si la contingencia es posterior al 1 de enero de 2018 y se hace efectivo el rescate durante el mismo período fiscal o en los dos años siguientes, es decir, antes del 31 de diciembre de 2021.

En los territorios históricos de Álava, Guipúzcoa y Vizcaya, junto a los Planes de Pensiones existen las Entidades de Previsión Social Voluntaria (en adelante EPSV), que parece que es el ejemplo de modelo a seguir para su implantación en el resto del Estado a la vista de lo manifestado por el anterior Director de la AIREF y ahora Ministro de Inclusión, Seguridad Social y Migraciones, durante su comparecencia en la Comisión del Pacto de Toledo en el Congreso unos días antes de la declaración del estado de alarma. La intención parece que es eliminar poco a poco los incentivos fiscales de los planes de pensiones privados para apostar por los planes de empresa al estilo de estas Entidades de Previsión Social Voluntaria, reguladas en la Ley vasca 5/2012, de 23 de febrero. Muy brevemente se trata de entidades sin ánimo de lucro y de carácter voluntario, constituidas con el objetivo de proteger a sus asociados y que están bajo el control y la supervisión del Gobierno vasco y cuya principal finalidad es pagar pensiones complementarias a las que abona la Seguridad Social. En cuanto a su régimen fiscal y por lo que respecta a las aportaciones hay que distinguir entre las realizadas por el socio de número o persona física trabajadora y las efectuadas por el socio protector, que es el empleador. Tanto en el caso de los Planes de Pensiones como en el de las EPSV las cantidades aportadas bien por el partícipe bien por el socio de número, serán deducibles de la base imponible general del IRPF con el límite general de 5.000€ anuales. Para las contribuciones empresariales o aportaciones del socio protector el límite en ambos casos es de 8.000 euros con un máximo conjunto de reducciones de 12.000 euros siempre anuales. Todas las prestaciones pagadas por las EPSV, así como las cantidades abonadas por rescate tienen la consideración de rendimientos íntegros del trabajo personal. Lo mismo sucede con las prestaciones de los Planes de Pensiones. Por la que respecta a la fiscalidad de las prestaciones hay que distinguir según se perciban en forma de Capital, de renta o en forma mixta. En el primer caso gozarían de una reducción del 40%, con un máximo de hasta 300.000 €; en el segundo se integran en la base imponible general en el 100% de su importe y en el tercero el porcentaje reductor del 40% sólo resultará aplicable al cobro efectuado en forma de capital también hasta un máximo de 300.000 euros. Una de las principales diferencias que existen entre los Planes de Pensiones y las EPSV es que en éstas últimas desde octubre de 2015 –cuando el Gobierno vasco aprobó un reglamento que desarrolló la precitada Ley 5/2012--  se podía rescatar el dinero invertido en el plazo de diez años desde que se efectuó la primera aportación. En cambio, en los Planes de Pensiones esta posibilidad sólo existe para aportaciones efectuadas desde 2015 por lo que salvo excepciones, algunas de ellas aprobadas con motivo de la pandemia, no se va a poder recuperar lo aportado hasta 2025.

Aunque en los próximos meses habrá tiempo de debatir sobre estos asuntos, surgen de momento algunas dudas por resolver si finalmente se opta por extender al resto del Estado el modelo de las EPSV del País Vasco. Una de ellas es si se recuperará la reducción del 40% para cuando se perciban las prestaciones en forma de renta, reducción que siempre se ha vendido como un beneficio fiscal para el ahorrador cuando en el fondo no es más que una técnica para evitar que las rentas irregulares soporten el daño de la progresividad. Otra es si se ampliarán los supuestos en los que cabe la posibilidad de rescatar el Plan. Mientras tanto y así lo han propuesto destacados autores convendría analizar la posibilidad de calificar como renta del ahorro la rentabilidad que pudiera acumularse por la buena gestión de la inversión de las aportaciones –si es que la hay—por parte de la entidad gestora del Plan o por la EPSV.

Francisco Adame Martínez

Catedrático de Derecho Financiero y Tributario

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