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Los efectos preclusivos de la comprobación limitada tras la Sentencia del Tribunal Supremo nº 1341/2020 de 16 de octubre de 2020

Los efectos preclusivos de la comprobación limitada tras la Sentencia del Tribunal Supremo nº 1341/2020 de 16 de octubre de 2020

Vamos a tratar en la presente entrada la fina línea que separa qué puede comprobar la administración por segunda vez, cuando ya ha existido un procedimiento de comprobación limitada previo. Todo ello, a la luz de la sentencia nº 1341/2020 de 16 de octubre de 2020.

Y es que el artículo 140.1 de la Ley General Tributaria, cuando trata los efectos de la regularización practicada en el procedimiento de comprobación limitada nos dice que:

“Dictada resolución en un procedimiento de comprobación limitada, la Administración tributaria no podrá efectuar una nueva regularización en relación con el objeto comprobado al que se refiere el párrafo a) del apartado 2 del artículo anterior salvo que en un procedimiento de comprobación limitada o inspección posterior se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en dicha resolución.”

En concreto, la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia es la siguiente:

Interpretando el artículo 140 de la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre, dilucidar si los efectos preclusivos de un resolución que pone fin a un procedimiento de comprobación limitada se extienden exclusivamente sobre aquellos elementos tributarios sobre los que se haya pronunciado expresamente la Administración Tributaria o si se extienden sobre cualquier otro elemento tributario, comprobado tras el requerimiento de la oportuna documentación justificativa, pero no regularizado de forma expresa.”

Así, los hechos relevantes del litigio sobre el que conoce el Tribunal, de acuerdo con lo dispuesto en el Fundamento de Derecho Primero de la sentencia comentada, son los siguientes:

  • Los obligados tributarios declararon una ganancia patrimonial en el IRPF 2009 relativa a la venta de dos naves industriales.
  • En fecha de 3 de agosto de 2010 se notificó el inicio de un procedimiento de comprobación limitada, destinado a la comprobación del IRPF 2009, siendo el objeto de la comprobación “aclarar las discrepancias existentes entre lo declarado como ganancia o pérdida patrimonial y los datos de los que dispone la Administración por ese concepto”. En concreto, la Administración solicitó la documentación que justificaba dichas transmisiones y los valores de adquisición y transmisión consignados en la autoliquidación.
  • En fecha de 14 de agosto de 2010 se atendió al requerimiento de información aportando toda la documentación requerida que justificaba el cálculo de las ganancias patrimoniales declaradas.
  • En fecha de 5 de febrero de 2011 se notificó la finalización del procedimiento de comprobación limitada mediante la notificación de la regularización de los siguientes elementos:
    • La deducción por adquisición de vivienda habitual,
    • Los rendimientos de capital mobiliario,
    • Los rendimientos de actividades económicas,
    • Sin embargo, no hubo pronunciamiento expreso sobre las ganancias patrimoniales declaradas tras la venta de las naves industriales.
  • Posteriormente, se inició un nuevo procedimiento de comprobación limitada en relación con el IRPF 2009, cuyo alcance se circunscribía a la comprobación del valor de transmisión de los inmuebles al objeto de determinar si éste fue inferior al de mercado.
  • En consecuencia, se realizó por la Administración una tasación de las fincas, que dio lugar a un incremento del valor de transmisión. Para analizar la cuestión que presenta interés casacional objetivo, el Tribunal Supremo analiza en su Fundamento de Derecho Segundo la doctrina jurisprudencial de la Sala sobre la interpretación del artículo 140.1 LGT.

Parece claro que, la Administración Tributaria pudo haber regularizado, si lo consideraba pertinente, la ganancia patrimonial declarada como consecuencia de la venta de los inmuebles pues ya disponía de los elementos necesarios para su análisis. Pero no lo hizo.

Por ello, el Tribunal Supremo sanciona dicha práctica administrativa, alcanzando las siguientes conclusiones:

  • Si la Administración ya contaba con toda la documentación necesaria para regularizar la ganancia patrimonial declarada desde el procedimiento de comprobación limitada, no podía volver a comprobar en un segundo procedimiento de comprobación limitada, ya que no cabe “ex novo” apreciar hechos o circunstancias en unas actuaciones posteriores, pues no puede hablarse de novedad en las ganancias patrimoniales ya declaradas y conocidas por la Administración tras el primer requerimiento de información.
  • Va contra la seguridad jurídica proclamada en el artículo 9.3 de nuestra Constitución que contando la Administración con toda la documentación precisa para regularizar la obligación tributaria, se limite ésta a comprobar solamente parte de los elementos declarados por los contribuyentes, aprobando la correspondiente liquidación provisional, para más adelante regularizar y liquidar de nuevo atendiendo al mismo elemento de la obligación tributaria pero analizando datos en los que no se fijó cuando debía pese a poder hacerlo por disponer ya de ellos.
  • Recuerda a la Administración que si   consideraba necesaria a la vista de la documentación aportada por el obligado tributario una comprobación del valor de las fincas, debió hacerlo en aquel primer procedimiento, con anterioridad a dictar el acuerdo de liquidación provisional.
  • No puede compartirse que el efecto preclusivo de la comprobación limitada regulado en el artículo 140.1 LGT se produce únicamente respecto del objeto comprobado que se especifique en la resolución expresa que pone fin al procedimiento de comprobación limitada, pues ello permitiría a la Administración comprobar varias veces un mismo elemento de la obligación tributaria con tal de que no se pronunciase de forma expresa sobre dicho elemento y sí sobre otros.

Así, ultima nuestro Alto Tribunal en el Fundamento de Derecho Segundo:

“En consecuencia, no puede admitirse ahora que la Administración, habiendo dispuesto desde el primer momento de toda la información facilitada por el sujeto pasivo, proceda por vía de un segundo procedimiento de comprobación limitada a regularizar y liquidar de nuevo atendiendo al mismo elemento de la obligación tributaria y a documentos que ya obraban en su poder y que fueron o pudieron ser comprobados en el primer procedimiento de comprobación en el que, obviamente pudo y debió, si así lo consideraba necesario, realizar una comprobación del valor de las fincas transmitidas.”

Las conclusiones aquí alcanzadas se hacen para dar respuesta a la incógnita planteada en el auto de admisión del recurso, dando la siguiente contestación a la cuestión con interés casacional objetivo en el Fundamento de Derecho Tercero de la sentencia aquí comentada:

“La respuesta a dicha cuestión debe ser que, interpretando el artículo 140.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre, los efectos preclusivos de una resolución que pone fin a un procedimiento de comprobación limitada se extienden no solo a aquellos elementos tributarios sobre los que se haya pronunciado expresamente la Administración Tributaria, sino también a cualquier otro elemento tributario, comprobado tras el requerimiento de la oportuna documentación justificativa, pero no regularizado de forma expresa.”

Esta interpretación es realizada por el Tribunal Supremo para salvaguardar la seguridad jurídica, constitucionalmente protegida por el artículo 9.3 CE. De no realizarse tal interpretación, prácticas administrativas como las aquí denunciadas se verían validadas, dando carta blanca a la Administración para actuar de manera arbitraria.

De no hacer valer lo dispuesto en el artículo 140.1 LGT en la interpretación sentada por nuestro Alto Tribunal, la Administración se vería con la potestad de comprobar tantas veces como quisiera un mismo ejercicio tributario e idénticos elementos aun cuando no existieran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en la resolución del procedimiento de comprobación limitada, que era lo que pretendió la Administración en el supuesto que entra a conocerse en este recurso de casación.

Una vez más, triunfa de manera subyacente el principio de buena administración, esta vez materializado a través de la seguridad jurídica que debe prevalecer en las relaciones entre los contribuyentes y las administraciones públicas, sin que éstos puedan verse inmersos en comprobaciones reiterativas por el mal proceder de los entes públicos.

Laura Campanon Galiana

Abogada y asesora Fiscal

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  1. Comentarios (1)

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Buen artículo y oportuna Sentencia... lástima que para cosas tan obvias se tenga que llegar hasta el Supremo, lo que impide que se analicen la mayoría de las frecuentes injusticias que cometen nuestras administraciones.
Nuestro sistema judicial, por lento y tremendamente caro, NO ES JUSTICIA.

Manuel
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