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El día de mañana de la fiscalidad. Los cambios tributarios en el escenario post Covid-19

Se atribuye a Woody Allen la ingeniosa frase “me interesa el futuro porque es el lugar donde voy a pasar el resto de mi vida”. El interés por el futuro se ha reavivado en todos los frentes en estos tiempos de pandemia que nos ha tocado vivir y en los que, como una suerte de consagración de la entropía, todo parece tender al desorden.

La crisis sanitaria del coronavirus y la inherente crisis económica que acarrea está estimulando el arte de la profecía, incluso por parte de científicos respetables y entidades de prestigio. El gusto por predecir el futuro es consustancial al ser humano y en la actualidad estamos asistiendo a un festival de presagios, muchos de perfil cuasi-apocalíptico. Sin ir más lejos, el Fondo Monetario Internacional ha señalado que la pandemia causará la mayor crisis desde la Gran Depresión.

En cualquier caso, en estos tiempos de propensión al augurio, sí resulta procedente reflexionar sobre el marco de la fiscalidad en ese mundo post Covid-19 que nos aguarda. Y aunque nos mostremos escépticos sobre la fiabilidad de los pronósticos, si cabe plantear algunas reflexiones sobre el futuro próximo de la fiscalidad global. Si bien, en la situación de confinamiento y lockdown económico estamos ante una fiscalidad de emergencia que pretende evitar la necrosis del tejido productivo, y que se traduce en alivios fiscales, moratorias, aplazamientos o suspensiones de plazos, tras la tormenta debemos plantearnos la fiscalidad en el nuevo escenario mundial que se avecina.

 Cuando en enero de este año 2020 se declara la pandemia global, la comunidad internacional tenía una agenda fiscal que se estaba ejecutando de la mano de la OCDE y su Inclusive Framework on BEPS, con el apoyo del G-20. Recordemos que en mayo de 2019, la OCDE publicó su programa de trabajo para buscar un consenso fiscal frente a los desafíos de la digitalización de la economía, y el 8 de noviembre de ese mismo año, vio la luz para consulta pública el documento elaborado bajo el Segundo Pilar. En medio, las propuestas fiscales de varios países, incluidos España, de crear sus propios impuestos sobre servicios digitales, y el acuerdo en enero de este año 2020 entre Trump y Macron, con el aplazamiento del impuesto francés a las tecnológicas y el compromiso, ya previsto en el Informe de la Acción 1 del Plan BEPS, de alcanzar una solución en julio de 2020. Todo ello, en paralelo a la situación europea, con la Propuesta de Directiva COM (2018) 148 final, de 2018 del Consejo, de un impuesto sobre servicios digitales que toma en consideración la creación de valor por la participación del usuario y un nuevo nexo basado en la presencia económica significativa.

Coincidiendo con el día en que la OMS declaraba emergencia de salud pública de preocupación internacional (30 de enero de 2020), la OCDE, en una nota informativa, hacía balance de los progresos logrados en los dos pilares de las negociaciones. En el Pilar I, sobre reasignación de ganancias de negocios digitalizados, y en el Pilar II, donde ya se aborda una reforma general de la imposición de las corporaciones internacionales. Dos documentos que sintetizan, como señala Soler Roch, los retos de la fiscalidad internacional del siglo XXI, sobre la base de parámetros nuevos, en los que la justicia se reformula para pasar a tener como objetivo excluir situaciones de doble no imposición o baja tributación. Y en un contexto donde adquiere renovada importancia la equidad inter-estatal o la regla del fair share taxation, vinculada al principio del beneficio.

Y en esa situación nos encontramos cuando el virus y la pandemia lo alteraron todo. Este calendario mundial para la reformulación de la tributación global exige repensar la fiscalidad ante los inminentes cambios que se atisban en el horizonte. Por ello, y reafirmándonos en el escepticismo de nuestra taumaturgia de agoreros, sí creemos que podemos aventurar algunos cambios en los que casi todos los analistas coinciden.

En primer lugar, parece evidente que en el escenario post Covid-19, y ante la inminente crisis que asoma con su secuela de recesión, desempleo y empobrecimiento general, se va a reforzar el poder de los estados y de la fiscalidad doméstica. Los países van a necesitar ingentes recursos públicos. Ello va a agudizar la búsqueda de nuevos viveros recaudatorios y de nueva materia imponible, lo que generará debates sobre los tax-mix nacionales. Es probable que se ralentice el acelerado proceso de internacionalización del derecho tributario al que estábamos asistiendo y volvamos a una hegemonía del ámbito interno en los estudios fiscales. Y ello será especialmente visible en España.

Así, surgirán debates sobre los impuestos tradicionales; si conviene priorizar una subida en la imposición sobre la renta por su evidente potencialidad recaudatoria. También, si se debe acelerar la poda de beneficios fiscales en el impuesto de sociedades para mejorar la capacidad de recaudación del impuesto, haciendo compatible la presión fiscal sobre las empresas con la protección de su capacidad para generar riqueza y empleo. Al mismo tiempo, volverá el debate sobre el margen de subida del tipo general del IVA en nuestro país y sobre la conveniencia de incrementar la fiscalidad sobre el consumo en un contexto de crisis. Y se replantearán, como está ocurriendo en otros estados, las controversias sobre el wealth tax (nuestro impuesto sobre el patrimonio) y sobre impuestos transitorios sobre la solidaridad (siguiendo lejanamente el modelo del impuesto alemán para la reunificación, cuya desaparición estaba prevista en 2021).

Pero también se hablará de nuevos impuestos. Por una parte, es obvio que los estados reforzarán sus pretensiones de gravar a las empresas digitales, aun en el impasse actual. De hecho, las negociaciones internacionales sobre la fiscalidad de las empresas digitales se puede impulsar a raíz de las exigencias de mayores contribuciones que los países empiezan a reclamar a un sector que, en un evalución winner and loser, se califica como uno de los grandes ganadores de la crisis. Ello se hará especialmente visible en España, con un Anteproyecto de Ley de Impuesto español sobre Servicios Digitales que suscitaba serias dudas sobre su posible carácter discriminatorio, al establecer umbrales que pueden hacer que, de hecho, el impuesto recaiga preferentemente sobre entidades de otros países de la Unión Europea. Dudas que, en parte, deben disiparse a la luz de las sentencias del TJUE Vodafone Magyarország (C-75/18) y Tesco-Global Áruházak (C-323/18), dictadas el 3 de marzo de 2020, sobre el impuesto húngaro sobre el volumen de negocios de las empresas de telecomunicaciones.

También se hablará de imposición sobre robots o sobre procesos de automatización inteligente que destruye puestos de trabajo, en un escenario donde el desempleo se incrementará dramáticamente. Y se volverá sobre la capacidad económica especial de la banca para soportar nuevos impuestos. En este último caso, orientando la política fiscal más hacia un modelo FAT que grave el valor añadido y que recaiga sobre le margen bruto o los salarios, que hacia una fórmula FTTT.

En segundo lugar, parece que Europa saldrá reforzada de la crisis, a pesar de las tensiones que se han percibido en las últimas reuniones del Eurogrupo. Un reforzamiento de la Unión Europea supondrá un reforzamiento del orden jurídico supranacional, aun teniendo en cuenta lo que supone de retroceso la sentencia del Bundesverfassungsgericht de 5 de mayo de 2020, que cuestiona la valoración del Tribunal de Justicia de la Unión Europea del programa de compra de deuda pública del Banco Central europeo. Esta sentencia puede ser una buena oportunidad para reivindicar la preeminencia del Tribunal de Luxemburgo como garante supremo de la primacía del Derecho de la Unión Europea. Pero también para proponer un mayor self restraint de las instituciones europeas en el ejercicio de sus competencias de atribución, que evite situaciones como las que propiciaron la citada sentencia.  Ni el Banco Central puede extralimitarse en sus competencias, arrogándose funciones fiscales, ni la Comisaria de la Competencia puede utilizar la política de ayudas de Estado para llevar a cabo una armonización impropia de la imposición directa (como ocurrió con los expedientes por rulings en precios de transferencias y otras cuestiones, abiertos contra Irlanda, Holanda, Luxemburgo, en casos como Apple, Fiat, Starbucks, Ikea, Nike…). Y, por supuesto, debería adaptarse el régimen de ayudas de Estado ante el escenario que se abre en la implantación de políticas económicas en relación con la crisis del coronavirus. E, incluso, sería bueno aprovechar la ocasión para profundizar en la construcción de un poder fiscal europeo, como se desprende del manifiesto La solidaridad europea requiere impuestos de la Unión Europea, comentado en las páginas de este Blog por el profesor Adame.

Y, en tercer lugar, en el plano internacional, es evidente que el paradigma de distribución del poder tributario para el gravamen de los beneficios empresariales basado en el principio de empresa separada, arm´s length para precios de transferencia y gravamen en fuente sólo a partir de presencia física, va a cambiar radicalmente. Se dice que como consecuencia del cambio en los modos de vida en el escenario post Covid-19, tanto la producción como el comercio se regionalizará, lo que supondrá para las empresas transfronterizas una menor deslocalización de factores productivos móviles. De hecho, se augura la venta de filiales exteriores no estratégicas. Pero se afirma también que en el escenario post Covid-19 las empresas contarán con menos empleados presenciales, priorizando el teletrabajo, e incluso con menos trabajadores convencionales a favor de freelancers y modelos que ya se están experimentando como la GIG economy o el mechanical turk. Junto a esa menor deslocalización, no se descarta que las actividades de las empresas, incluso medianas y pequeñas, acabe descompuesta en multitud de funciones asignadas a sujetos en distintos países, conectados por medios tecnológicos y sin vínculo laboral con la empresa.

Esa nueva atmosfera incita a replantearse el sistema de distribución del poder tributario para la tributación de beneficios de empresas transnacionales, orientándolo hacia un nuevo modelo que ya se está proponiendo para el beneficio residual de las empresas digitales. Un modelo que se base en la división del beneficio (profit split) y en su atribución a los distintos países donde la empresa opere mediante una fórmula de reparto. Modalidad representada hoy en día por el Common Consolidated Corporate Tax Base (CCCTB) y por la propuesta de reparto del Pilar I.

Las aportaciones de la agenda internacional en el escenario post Covid-19 desde la perspectiva interna de los estados avalarán una política fiscal para defender las bases imponibles nacionales, por lo que nos atrevemos a augurar que se va a profundizar en la línea del Pilar II previendo, por ejemplo, que cualquier estado ejerza su poder de imposición cuando no lo ejerza la jurisdicción primaria o ésta lo haga con unos tipos excesivamente reducidos (right to tax back). También el Pilar II ampara el effective global minimum tax on multinational profits, basado en elementos tomados de la reforma fiscal americana (Tax Cuts and Jobs Act, de diciembre de 2017), que va a ser, sin duda, una medida a la que acudan los países ante la necesidad de incrementar sus ingresos tributarios. Sin olvidar que la imposición unitaria requiere una toma en consideración también unitaria de las pérdidas que muchos de los grupos internacionales tendrán en sus filiales en diversos países.

En este nuevo contexto, el Pilar II va a ayudar a los países a maximizar la potencialidad recaudatoria de sus sistemas fiscales, a través del principio de protección de la base de imposición. La regla de inclusión de ingresos (income inclusion rule) asignaría más ingresos a los países de residencia exportadores de capital y el impuesto sobre los pagos que erosionan la base (tax on base-eroding payments) favorecerá el incremento de recaudación de los estados en vía de desarrollo. Lo cual es muy importante porque si los países menos desarrollados, singularmente los del área LATAM, no esperan de un nuevo acuerdo fiscal global mejoras significativas de sus ingresos fiscales, es más probable que se decanten por medidas tributarias unilaterales, como muchos de ellos ya están anunciando.

En suma, la nueva política fiscal que emerge de la pandemia no puede soslayar el avance de la agenda internacional hacia una remodelación del paradigma en la distribución del poder tributario para hacer tributar las rentas de las empresas multinacionales. Se trataría de mutar una forma de gravamen que ha permanecido más o menos inalterada desde la primera versión del Modelo de Convenio de la OCDE de 1963. Ni tampoco la atención a la pandemia puede suponer que los policymakers retrasen las negociaciones fiscales mundiales para responder al desafío de la fiscalidad de la economía digital. Pero también es cierto que la OCDE no debe permanecer encerrada en sus tribulaciones, ajena a la gran crisis que estalla a su alrededor. Cuando todo se hunde, la OCDE no puede asumir el rol de la orquesta del Titanic, continuando con su sinfonía como si nada hubiera cambiado. La agenda fiscal internacional sólo resultará útil en ese nuevo escenario que se está definiendo si se acomoda a la nueva realidad post Covid-19 y se pone al servicio de las nuevas exigencias de los estados ante la madre de todas las crisis.

César García Novoa

Catedrático de Derecho Financiero y Tributario

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  1. Comentarios (2)

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Espectacular análisis, Profesor.

Pablo G. Vázquez
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Muchas Gracias Pablo. Un cordial saludo.

César García Novoa
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