La aplicación de la reducción del 30% en las indemnizaciones por despido: polémico criterio de la resolución de 30 de octubre de 2018 del TEAR de Madrid

El pasado 15 de septiembre, el Ministerio de Hacienda actualizó sus bases de datos, e incorporó numerosas resoluciones de distintos Tribunales Económico-administrativos Regionales (TEAR).

En un breve repaso a todas ellas, me resultó especialmente impactante el criterio mantenido en la resolución 28/02449/2018/00/00 de fecha 30 de octubre de 2018, del TEAR de Madrid, en relación con la fiscalidad de las indemnizaciones por despido, en aquellos casos en los que, además, empresa y trabajador acuerdan el cobro de una cantidad en concepto de “no competencia post contractual”.

La existencia de un pacto de no competencia no es en absoluto infrecuente. Es ciertamente habitual que, cuando un determinado perfil de empleado abandona una empresa, ambas partes convengan un período de “no competencia”, en virtud del cual el trabajador quede constreñido a no prestar servicios por cuenta propia o ajena en el mismo sector de actividad.

Pues bien, mucho ojo al tratamiento fiscal que se da a la indemnización por despido, en aquellos casos en los que exista también una cantidad pactada en concepto de no competencia, porque la interpretación que realizan tanto la AEAT como el TEAR puede suponer un duro – e inesperado – varapalo a los contribuyentes.

 Como es sabido, el tratamiento fiscal actual de las indemnizaciones por despido se puede resumir como sigue:

• Con carácter general, las indemnizaciones por despido o cese del trabajador estarán exentas de IRPF en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, con el límite cuantitativo de 180.000 euros.

• La indemnización que exceda del citado umbral podrá aplicar la reducción del 30% del artículo 18.2 de la LIRPF, siempre y cuando el número de años de servicio del trabajador fuera superior a dos años.

• La base máxima sobre la que puede aplicar la reducción del 30% es de 300.000 euros.

• Ahora bien, en el caso de rendimientos del trabajo cuya cuantía esté comprendida entre 700.000,01 euros y 1.000.000 de euros y deriven de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil a que se refiere el artículo 17.2 e) de la LIRPF, o de ambas, la cuantía del rendimiento sobre la que se aplicará la reducción no podrá superar el importe que resulte de minorar 300.000 euros en la diferencia entre la cuantía del rendimiento y 700.000 euros. De esta forma, cuando la cuantía de dichos rendimientos sea igual o superior a 1.000.000 de euros, la cuantía sobre la que se aplicará la reducción del 30 por ciento es cero.

En el caso analizado por el TEAR, la polémica entre la Administración y el contribuyente giraba en torno a la interpretación del último de los puntos mencionados, que establece una progresiva minoración en la reducción del 30% por renta irregular cuando la cantidad percibida en concepto de “extinción de la relación laboral” supera los 700.000 euros.

En el caso enjuiciado, se daban las siguientes circunstancias:

• La indemnización por extinción de la relación laboral recibida por el obligado tributario ascendía, precisamente, a 700.000 euros.

• Además, se abonaba una compensación por importe de 1.600.000 euros procedente de un pacto de no concurrencia post-contractual con la empresa.

El obligado tributario aplicó la reducción del 30% del artículo 18.2 de la LIRPF, por la base máxima de 300.000 euros. Por su parte, los 1.600.000 euros recibidos en virtud del pacto de no competencia se tributaron íntegramente en la base imponible, sin aplicación de reducción alguna.

Por el contrario, la Inspección de los Tributos interpretó que ambas cantidades (tanto la indemnización por despido, como la cantidad cobrada por no competencia) eran “rendimientos derivados de la extinción de la relación laboral”, y por ello debían tenerse en cuenta, de manera conjunta, para determinar si la cantidad percibida por la extinción de la relación laboral era susceptible de aplicar la reducción del 30%. Así pues, como (700.000 € + 1.600.000 €) > 1.000.000 €, la Administración interpretó que, en ese caso, la indemnización por despido no podría beneficiarse de la reducción del 30% en ninguna medida.

El TEAR de Madrid ratifica el criterio sostenido por la Administración, en base a los siguientes argumentos (copiamos literalmente):

“Está claro que aunque la cantidad percibida por el reclamante en el ejercicio comprobado tuvo un carácter de compensación ligado a un compromiso de no competencia, tal cantidad retribuiría un único hecho, instantáneo, que es el cese en la empresa, (…) Con la cantidad abonada se persigue retribuir un conjunto complejo de cuestiones y situaciones, tales como los quebrantos producidos al empleado que se desvincula y la imposición de una obligación de no hacer. El derecho al cobro de dicha cantidad, insistimos, surge en el acto, por el acuerdo de desvinculación entre la sociedad y la persona física, por el que ambas partes negocian y acuerdan una indemnización. Estamos pues ante una indemnización pactada (…) que se constituye, más bien, como un incentivo o estímulo a abandonarla.  (…)

La conclusión anterior se ve refrendada por la reciente sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid en su sentencia 22/2018, de 24 de enero de 2018 (Rec. n.º 412/2016) que aunque contempla un supuesto de rendimientos de actividades económicas, el razonamiento es plenamente aplicable a rendimientos del trabajo, cuando señala que en el IRPF tratándose de las cantidades percibidas por pacto de no competencia, aunque la cantidad percibida por el recurrente tuvo un carácter de compensación ligado a un compromiso de no competencia, tal cantidad retribuiría un único hecho, instantáneo, que es su cese, en nuestro caso, la extinción de su relación laboral.”

 En mi opinión, la conclusión del TEAR no es acertada:

1. En primer lugar, yerra el TEAR al interpretar que la cantidad satisfecha en concepto de no competencia, “…retribuiría un único hecho, instantáneo, que es el cese en la empresa” y que “se constituye, más bien, como un incentivo o estímulo a abandonarla”.

No es así. Las cantidades pagadas en virtud de un pacto de no competencia, aunque nazcan en el momento de la terminación de la relación laboral, no retribuyen el cese en la empresa, ni tampoco se constituyen como un estímulo a abandonar la empresa.

La suscripción del pacto de no competencia retribuye o compensa el hecho de que el trabajador no pueda competir con el empleador tras la extinción del contrato, durante un determinado período de tiempo. Esto es, retribuye una obligación de “no hacer” futura, y no la propia extinción de la relación laboral, que recompensa servicios pasados.

No se trata de un incentivo para que el trabajador abandone la empresa, tal y como afirma el TEAR, sino todo lo contrario, de un pago que se origina por un claro interés comercial e industrial de la empresa pagadora. En este sentido, la jurisprudencia laboral ha refrendado que la existencia de este tipo de pactos debe estar fundada en hechos tales como que el trabajador tenga, efectivamente, conocimientos empresariales en relación con las técnicas organizativas o de producción de la empresa, de las relaciones personales con la clientela o proveedores, etc. Es más, desde un punto de vista laboral, la propia validez del pacto pende de la presencia de un riesgo adicional para la empresa.

En definitiva, nada tienen que ver las cantidades pagadas en concepto de “no competencia” con las cantidades satisfechas por la terminación de la relación laboral. No es lo mismo una cosa que la otra. Y debemos insistir: el pacto de no competencia no sirve para retribuir, en sí mismo, la extinción de la relación laboral, sino una serie de obligaciones posteriores e independientes de la propia extinción de la relación.

Cuestión distinta sería que la AEAT hubiera determinado que la cantidad pagada en concepto de no competencia no fuera “adecuada” (de acuerdo con el ámbito local y temporal incluido en la cláusula, las circunstancias personales del empleado, la amplitud geográfica y funcional, la duración de la no competencia, etc.), en cuyo caso, se podría interpretar que las partes pactaron una cantidad mayor de “no competencia” para evitar que la indemnización rebasara los 700.000 euros, y que la reducción del 30% no se viera perjudicada. En ese caso, procedería la regularización de la situación tributaria a través de los cauces previstos en los artículos 13 y siguientes de la LGT (simulación o conflicto en aplicación de la norma). Pero lo que no puede hacer el TEAR, en ningún caso, es equiparar las churras con las merinas.

2. Igualmente, creo que la interpretación que el TEAR realiza de la sentencia del TSJ de Madrid 22/2018, de 24 de enero de 2018, está desenfocada y no puede servir para confirmar la regularización administrativa.

En efecto, cuando el TSJ de Madrid afirma que “Está claro que, aunque la cantidad percibida por el recurrente en 2010 tuvo un carácter de compensación ligado a un compromiso de no competencia, tal cantidad retribuiría un único hecho, instantáneo, que es el cese del socio”, lo hace a los únicos efectos de aclarar que la compensación por no competencia, no se genera durante los años de vigencia de la relación laboral, sino en el momento del cese.

Esto es, lo que se discutía en la sentencia del TSJ era si la cantidad cobrada por el pacto de no competencia podría considerarse renta irregular. Y tal discusión nada tiene que ver con el debate resuelto por el TEAR, donde el desdichado contribuyente había tributado íntegramente por la no competencia, sin reducción alguna.

Así pues, creemos, el TEAR ha realizado una interpretación forzada de dicha sentencia para apuntalar sus conclusiones.

3. Finalmente, en mi opinión, la propia literalidad del artículo 18 de la LIRPF conduce automáticamente a interpretar que las cantidades cobradas por un pacto de no competencia no deben computar como “rendimiento derivado de la extinción laboral”.

Como se ha dicho anteriormente, el artículo 18 de la Ley del IRPF, con objeto de paliar el efecto de la progresividad del impuesto, configura una reducción del 30% para aquellos con un período de generación de más de dos años.

En el caso concreto de “rendimientos derivados de la extinción de una relación laboral, común o especial” el artículo aclara que se considerará como período de generación el número de años de servicio del trabajador.

Y también, repetimos, se establece expresamente que para “rendimientos del trabajo cuya cuantía supere los 700.000 euros”, y “deriven de la extinción de la relación laboral, común o especial…”, la reducción del 30% se puede minorar, hasta ser cero en aquellos casos en los que dichos rendimientos superen un millón de euros.

Por tanto, aplicando un silogismo básico:

• El artículo 18 LIRPF señala en primer lugar que en el caso de “rendimientos derivados de la extinción de la relación” existe un período de generación coincidente con los años de servicio del trabajador.

• Por tanto, cuando se establece una limitación para “rendimientos derivados de la extinción de la relación laboral, común, o especial…” superiores a 700.000 euros, se tiene que estar refiriendo, necesariamente, a la cantidad recibida en concepto de indemnización por despido, que es la cantidad que se va generando durante los años de servicio del trabajador.

• Lo que no parece coherente es que la doctrina administrativa y jurisprudencia reiteradas hayan establecido que en las cantidades cobradas en concepto de no competencia no exista un período de generación (pues la misma surge en el mismo momento del despido, y no antes), y que a pesar de ello, y simultáneamente, se pretendan computar dichas cantidades como “rendimientos derivados de la extinción de la relación laboral, común o especial”.

En todo caso, no sería razonable que una retribución que ni siquiera es susceptible de beneficiarse de la reducción del 30% - como es la no competencia -, pueda servir para perjudicar la aplicación de ésta a una indemnización por despido. Como se ha dicho anteriormente, cuestión distinta sería que la AEAT hubiera determinado que la cantidad pagada en concepto de no competencia hubiera sido fijada de forma artificiosa por las partes, con la única finalidad de no perjudicar la reducción del 30%, en cuyo caso sí que hubiera habido una sólida argumentación para regularizar la situación tributaria. Pero eso ya sería otra película…

Luis García Spínola

Economista y Asesor Fiscal en Maio Legal