La Agencia Tributaria, la prostitución y los tributos

A Propósito de la Tributación de los Negocios Ilícito-civiles según la Doctrina de la D.G.T.

Hace 15 días quedé asombrado leyendo un artículo en ‘El Confidencial’ titulado “Los vídeos de un burdel que salpican a Hacienda y policías: "Te van a fusilar".

No fui el único noqueado, pues también Antena 3 se hizo eco de una noticia en la que se personan inspectores de Hacienda en un burdel y retienen contra su voluntad a las prostitutas, las amenazan, las tratan peor que al ganado, como si fueran ellos los proxenetas, y confiscan las grabaciones de las cámaras de seguridad (menos una que se les escapó) para impedir quejas o denuncias contra su conducta. Su visionado me resultó repugnante y contrasta con los tiempos que corren donde la Agencia Tributaria nos sugiere a los profesionales y corporaciones suscribir códigos de buenas prácticas tributarias (CBP’s), en línea con la transparencia y fiscalidad colaborativa que se está imponiendo en nuestro continente. Sentí solidaridad con ellas y pena e ira con aquellos: ver a los funcionarios públicos hacer obscena ostentación de autoridad, abusando de las personas más débiles y vulnerables de nuestra sociedad, robándoles su dignidad.

A ellas quiero regalarles este precioso facsímil con el que me tropecé poniendo orden en el archivo de mi anciana madre. Se trata de los versos de una mujer capital en la historia de nuestra cultura, que trasciende lo estrictamente religioso:

Pasados los días y el soberano cabreo que me encendió contra esos funcionarios, me interesé en el estudio de la prostitución y el profundo debate que divide al movimiento feminista y su reflejo en los partidos políticos y, en especial, en sus derivadas tributarias.

De un lado esta la postura minoritaria de las regulacionistas, las que afirman que "Ninguna mujer nace para decirle a otra lo que tiene que hacer con su cuerpo "o "nadie vive mejor sin derechos; las prostitutas tampoco". Son las de Aprosex y otras,el embrión del sindicato de prostitutas que le coló "un gol por toda la escuadra"a la ministra de Trabajo, Magdalena Valerio, que defienden la "libertad de opción al trabajo sexual". Para todas ellas, algunas feministas las "discriminan y recriminan", y abogan por regular la prostitución como cualquier otro trabajo.

Por contra el mainstream del movimiento feminista afirma que la libertad de elección, bajo el patriarcado, es una quimera. En una sociedad patriarcal, erigida sobre una cultura machista, “¿es laelección de las mujeres realmente libre?” "Es curioso que a las mujeres la libertad les dé por prostituirse, venderse o alquilar sus vientres", señala el mainstream. "Del argumento de la libertad de elección tendríamos que sospechar, al menos para empezar", afirman. Y no les falta razón, pues la prostitución se nutre de mujeres que no han podido elegir nada mejor. El mainstream del movimiento feminista pues, es abolicionista: "es incompatible pensar en la igualdad y seguir en la idea de la mujer como un ser para otros, para cuidar o para dar placer".

Esta polémica ha trascendido al movimiento feminista y ya es de absoluta actualidad política: PSOE e IU son abolicionistas; Ciudadanos apuesta por regularla, el PP no sabe/no contesta y Unidas Podemos, como el movimiento feminista, se divide en un debate interno donde el mainstream es también abolicionista. Estamos hablando, claro está, de la prostitución libremente ejercida por la mujer adulta. No se habla de la trata de mujeres para ejercer la prostitución: todos están de acuerdo en que hay que luchar para erradicar esa lacra delictiva.

Estas reflexiones, ya lo adelanto, están escritas sobre la hipótesis un alegal y un futuro regulador. En primer lugar, me parece una quimera y un brindis al sol, proponer en el siglo XXI después de Cristo, la abolición del oficio más antiguo de la humanidad. Es una manifestación de adanismo, como si fueran las primeras, como si nadie lo hubiera intentado ya. En segundo lugar, nada de lo que diré tendría sentido en un contexto abolicionista. Por consiguiente me sitúo en un enfoque regulador de una actividad hoy alegal.

Jurídicamente, el estado de la cuestión es que la prostitución libremente ejercida es alegal. No está regulada ni tampoco prohibida. Por el contrario, quien ejerciendo violencia intimidación o engaño determine a una persona a ejercer la prostitución o a mantenerse en ella, comete un delito penado en el artículo 187 del CP. Si la victima es menor, el delito se comete en su modalidad agravada (188 CP) tanto por la extensión de las penas, como por la amplitud del tipo, donde no se exige violencia ni admite la comisión atenuada en grado de tentativa, toda vez que el delito es de mera actividad, frente al delito de resultado regulado en el 187.

Así las cosas ya podemos adelantar el principio dogmático de que sólo tributan las actividades lícitas. Las actividades ilícitas no están llamadas a contribuir y sus réditos deben ser íntegramente decomisados, pues son los efectos del delito a los que se refiere el artículo 127.1 del CP.

Este principio no es sin embargo universal. En Alemania el párrafo 40 del Código Tributario de 1977 dispone con toda claridad que a los efectos de la tributación, resulta irrelevante que la actividad que dé lugar al hecho imponible sea contraria a un mandato o una prohibición, o si atenta contra las buenas costumbres. En nuestro derecho no existe un precepto semejante y los efectos de las actividades ilícitas han de ser decomisados pero no contribuyen al sostenimiento de los gastos públicos.

Pues bien, es esta peculiaridad del derecho alemán el que genero una amplia doctrina en el TJ de Luxemburgo. En el asunto Horvath C-50/80, un alijo de heroína introducido ilegalmente en la Unión, cuando pasaba la frontera entre Holanda y Alemania fue descubierto. La droga fue decomisada y destruida. Posteriormente la Oficina Central de Aduanas de Hamburgo liquidó los derechos aduaneros. Recurrida por los delincuentes esa liquidación el asunto abocó al TJUE que declaró que ‘resulta absurdo que una norma que tiene por objeto el desarrollo del comercio internacional y la reducción de obstáculos comerciales, termine por regular la importación de mercancías cuyo tráfico es radicalmente ilegal’. En el mismo sentido el Asunto Wolf C-221/81. En esta ocasión la droga no fue incautada ni destruida y esquivó la acción policial. La Oficina Central de Aduanas de Düsseldorf argumentó que a diferencia del Asunto Horvath, ahora sí debía liquidar derechos aduaneros, pues previsiblemente fue destinada al consumo clandestino. El Tribunal sentó que “resulta indiferente que las drogas sean destruidas o pasen al mercado ilegal para su consumo, pues en cualquier caso se trata de operaciones que nos están sujetas a derechos aduaneros.”

En el Asunto Einberger I, C-240/81 y Einberger II, C-294/82, la señora Einberger traficaba en Alemania con morfina adquirida en Suiza. La Administración Tributaria Alemana liquidó derechos aduaneros e IVA, de ahí los dos asuntos con código Ecuria distintos. Pues bien, con idénticos argumentos el Tribunal de Luxemburgo extendió al IVA la no tributación de los efectos del delito.

El asunto Happy Family, C-289/86, supuso una nueva vuelta de tuerca. Happy Family es un coffe shop de Ámsterdam que vendía hierba a sus clientes. En Ámsterdam no es legal la venta de porros. Ahora bien, por razones de política criminal y penitenciaria no se persigue. Las autoridades buscan con ello alejar a los jóvenes consumidores de mariguana de los sórdidos mercados en los que, de lo contrario, la mariguana compartiría camellos con otras drogas duras. Pero su venta es ilegal. La autoridad fiscal holandesa liquidó el IVA al coffe shop quien recurrió. La Administración Tributaria alegó que carecía de lógica exigir el IVA por la venta de café y no hacerlo por la hierba, pues conculcaría el principio de neutralidad. El Tribunal de Justicia declaró no sujeta la venta de porros de mariguana porque se trata de una actividad ilícita incompatible con el impuesto sobre el volumen del negocio.

El asunto Siberië, C-158/98, otro coffe shop, supuso un punto de inflexión. Entónce el coffé shop externalizó a un barman la venta de porros. El coffe shop dispuso mesa y mostrador a disposición del barman para la venta de hachís, mediante precio, y no repercutió ni ingresó el IVA por el alquiler. El asunto remató de nuevo en el Tribunal de Justicia y en su alegato Siberië astutamente se autoinculpó: afirmó ser colaborador necesario del barman en la entrega ilícita de hachís. Siendo así también delictiva su actividad, tampoco debería devengar IVA. El Tribunal hizo suya la alegación del gobierno holandés, que argumentó que ese servicio competía ilegalmente con el mercado, lícito, de alquiler de enseres y mobiliario. El Tribunal desestimó el recurso del coffe shop, y declaró que ese arrendamiento no es manifiestamente ilegal y que “su desgravación supondría un atentado al principio de neutralidad y una excepción injustificada del principio de justicia, quedando sometido al IVA”.

Este punto de inflexión se consolida en el Asunto Lange, C-111/92: el Sr. Lange exportó unos equipos informáticos a Israel y Pakistán. En una inspección fiscal se comprobó que los equipos habían sido vendidos en realidad a la Unión Soviética, Bulgaria, Hungría y Checoslovaquia, siendo así que dichos equipos disponían de una tecnología cuya venta a los países del este estaba radicalmente prohibida en virtud de los acuerdos del CoCom. Además la exportación también vulneraba las disposiciones alemanas, por cuanto constituía un delito a la exportación. La Administración Tributaria concluyó que por ser una exportación ilegal, las mercancías no podían gozar de la exención prevista para las exportaciones legales y practicó una liquidación tributaria. El Sr. Lange recurrió y la sentencia del TJUE distinguió el caso de cuando el comercio un bien es radicalmente ilegal, de cuando se incumplen requisitos formales o todas las solemnidades previstas en las leyes. En su Sentencia el Tribunal afirmó que “los equipos informáticos no son objeto de una prohibición absoluta, ni son intrínsecamente ilegales y, por tanto, están sujetos a la renta de aduanas y al IVA, a pesar de que su exportación se encuentre prohibida”.

Otro tanto sucedió con el asunto Salumets, C-455/98, donde el Sr. Salumets importaba alcohol etílico de contrabando, originario de China y Norteamerica, de muy mala calidad y peligroso para el consumo humano. Descubierto por la administración tributaria, alegó contra las liquidaciones el carácter ilegal de los bienes importados. El Tribunal desestimó sus alegaciones con fundamento en que el alcohol puro no es una droga aunque sea peligroso para la salud, y dictaminó que el etanol de contrabando, “aún cuando en malas condiciones o de procedencia dudosa, está sujeto al IVA a la importación, a derechos de aduana y a los impuestos especiales.

En definitiva, el Tribunal de Justicia ha sentado la doctrina de que sólo las actividades que constituyen infracciones penales no están sujetas a tributación. Sin embargo, en materia de prostitución, esa no es en España la doctrina oficial.

En España tendemos a ser más papistas que el Papa, y rige lo que en Filosofía del Derecho se conoce como ‘Paternalismo Jurídico’: el principio de indisponibilidad del cuerpo humano que, en conjunción con la teoría de la nulidad de los contratos por ilicitud en la causa, conduce a soluciones muy diferentes… y discutibles. El informe de laPonencia sobre la Prostitución en España, aprobado el 13 de marzo de 2007 por la Comisión Mixta de los Derechos de la Mujer y de la Igualdad de Oportunidades de las Cortes Generales, contiene la siguiente afirmación: “Es un principio general de todo el ordenamiento jurídico español, el de la indisponibilidad del cuerpo humano, en virtud del cual, está, por ejemplo, penada la venta de órganos humanos aún con consentimiento-, o su alquiler por ejemplo de úteros, en las llamadas madres de alquiler, aun con el consentimiento de las mismas”. De la conjunción de dicho principio con la teoría de las obligaciones y contratos, deduce la Dirección General de Tributos, la nulidad del contrato que vincula a la prostituta con su cliente, cosa ciertamente razonable, y de tal nulidad, deduce una segunda derivada, la inexistencia de actividad alguna ni hecho imponible, cosa ciertamente insólita.

Dice la Dirección General de Tributo en su Consulta Vinculante V1441-09, en contestación a una prostituta que desea le ilustren en qué epígrafe debe darse de alta en el IAE y que libros fiscales serían necesarios para su profesión, dice, digo, que “la prostitución como actividad no es más que el ejercicio habitual y venal por persona de cualquier sexo, de relaciones sexuales con cualquiera que se lo pide(¡!), sea o no su único medio de vida; dicha actividad y su ejercicio no están tipificadas penalmente, aunque se considera como acto y actividad ilícita, objeto de diversas medidas no penales para evitar su extensión. Sí es objeto de represión penal cualquier forma de promoción, aprovechamiento o explotación de la prostitución ajena”. Al parecer, para el alto funcionario que redactó esta consulta, experto en prostitución, las demás personas que por precio yacen con otros, si fueren selectivas, ya no serían prostitutas/prostitutos, lo cual es tonto y discutible; cuanto menos después de leer en los foros de internet que la inmensa mayoría de prostitutas, en modo creciente, seleccionan y eligen a sus clientes.

Y prosigue: “El hecho de que el ejercicio de la prostitución por la propia persona prostituida no sea ilícito penalmente no significa que sea una actividad lícita o permitida, sin que la mera tolerancia pueda considerarse declaración de licitud; antes bien, constituye una actividad prohibida por normas legales no penales.

Desde la perspectiva jurídico privada los actos y pactos producidos en el ejercicio de la prostitución están incursos en la sanción de nulidad prevista en el artículo 6.3 del Código Civil por infringir lo dispuesto en los artículos 1255, 1271 y 1275del mismo cuerpo legal; por tanto, frente a la Ley no producen efecto alguno y no existen normas que ordenen la forma de cumplimiento de sus efectos ni ordenación legal para hacerlos efectivos.

En resumen, desde la perspectiva civil la prostitución es una actividad ilícita frente a la que se reacciona, como sanción, con la nulidad absoluta de los actos y pactos que la posibiliten”.

Y finalmente colige, y es aquí donde patina: 4º) Como consecuencia de lo hasta aquí expuesto, al constituir la prostitución, en cualquiera de sus formas,una actividad no amparada ni reconocida por el ordenamiento jurídico, no constituye presupuesto de hecho del hecho imponible del Impuesto sobre Actividades Económicas, por lo que no ha lugar a la clasificación de la expresada actividad en las Tarifas del mencionado tributo aprobadas, junto con la Instrucción, por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre.

Efectivamente, los artículos del CC mencionados dicen así; “6.3.Los actos contrarios a las normas imperativas y a las prohibitivas son nulos de pleno derecho, salvo que en ellas se establezca un efecto distinto para el caso de contravención”; artículo 1255 “Los contratantes pueden establecer los pactos, cláusulas y condiciones que tengan por conveniente, siempre que no sean contrarios a las leyes, a la moral, ni al orden público”; artículo 1271 “Pueden ser igualmente objeto de contrato todos los servicios que no sean contrarios a las leyes o a las buenas costumbres”; y finalmente el artículo 1275 sienta que “Los contratos sin causa, o con causa ilícita, no producen efecto alguno. Es ilícita la causa cuando se opone a las leyes o a la moral”.

Quizás alguno de ustedes estaría tentado de invocar el artículo 3.1 del Código Civil, fundamento de toda nuestra hermenéutica legal: “Las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas”.

Efectivamente, ‘moral’ y ‘buenas costumbres’ son conceptos jurídicos indeterminados cuya concreción dependerá de la realidad social del tiempo en que han de ser aplicados. Sin embargo… ¿Me resultaría indiferente que una hija mía ejerciese la prostitución? Con franqueza: ni de coña. Luego admitiré que su ejercicio, lejos de ser una buena costumbre, plantea serios reproches morales. Así pues el contrato del consumidor con la prostituta es un contrato nulo de pleno derecho. ¿Y que significa que un contrato sea nulo de pleno derecho? Significa que ninguna de las partes podrá exigir su cumplimiento y deberán, de acuerdo con el artículo 1306 del CC restituirse las prestaciones., porque como dice el precitado articulo 1275 no producen efecto alguno, entre las partes, añado yo. Porque el precepto en modo alguno dice que el contrato no haya producido otros efectos en el mundo material, distinto de las prestaciones y obligaciones creadas por aquel. En fundamentos de derecho civil los alumnos aprenden a distinguir hecho jurídico, acto jurídico y negocio jurídico. El negocio jurídico puede ser nulo, como lo es el que vincula al sicario con su cliente para asesinar a un tercero. Pero su consecuencia, la súbita aparición de un cadáver con signos de muerte violenta, es uno de los hechos jurídicos más graves en nuestra sociedad y nuestro derecho.

Por consiguiente decir que la prostitución no constituye una actividad económica es confundir la realidad con el deseo. La nulidad de los contratos afecta a los contratantes pero no vincula a los terceros de buena fe. Y la Agencia Tributaria no sólo es un tercero de buena fe, es un tercero, titular de una potestad que le obliga a liquidar el tributo por imperativo de la ley, aún cuando el negocio jurídico que constituye el hecho imponible resulte nulo: el artículo 13 de la Ley General Tributaria que dispone que “Las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez”. Se puede decir más alto pero no más claro: El experto en prostitución de la DGT está obligado a liquidar los tributos que gravan el hecho imponible realizado en ejecución de un contrato nulo.

La tercera derivada de la CV de la DGT antes mencionada, es el impacto en el IRPF. La consultas 110 de 1 de junio de 1992 y de 10 de julio de 1996, afirman que los ingresos provenientes de la actividad de prostitución deben ser calificados como incrementos no justificados de patrimonio. Otro disparate más.

Es habitual entre los Inspectores de Hacienda disponer de esa cláusula antielusiva con cierto abuso, como si de otra fuente de renta se tratase; como un cajón de sastre o una renta NCOP_[1]. El incremento no justificado de patrimonio no es una fuente de renta ‘coche escoba’ ni es una opción: es un descarte y su presupuesto necesario es la imposibilidad de conocer y atribuir un patrimonio descubierto a una fuente de renta conocida; de ahí su carácter de injustificado. Preparando esta entrada navegue por diversas WEB activistas pro defensa de las prostitutas. En una de ellas, la periodista entrevistaba a las mujeres sobre diversas cuestiones atinentes a su seguridad en el ejercicio de la profesión.

Una explicaba así sus exigencias de contratación: “En primer lugar, tienen que escribirme un email, y no me valen los correos rollo telegrama. Los clientes habituales saben quién es nueva y quién no, e intentan aprovecharse de eso(…) No acepto mensajes del tipo: «Hola, quedamos a las 5. Quiero follarte el culo durante dos horas, trae a tu amiga». Ni de broma. Me tienes que contar quién eres, exactamente, y te tendrás que identificar.

Otra adoptaba este tipo de precauciones: “Por lo general solicito una referencia, les pido que me pasen el contacto de alguien del colectivo con quien ya hayan estado y que pueda hablar bien de ellos. Si los clientes son nuevos –me encantan los clientes nuevos–, les pido que me envíen su número de documento de identidad, un perfil de LinkedIn o algo con lo que demostrar quiénes son y su situación laboral. Muchas veces quedo con ellos en algún sitio público primero”.

Y una jovencísima muchacha de 19 años, que llevaba 6 meses ejerciendo, contestó así a la pregunta de ¿Cómo haces la criba de tus clientes?: “Siempre les pido que me manden fotos suyas y yo se las envío a dos amigas en las que confío plenamente. También les pido que me pasen los enlaces a sus cuentas en redes sociales y si veo que no son muy activos o sospecho que son falsas, paso de ellos. Además, solo acepto transferencias y por adelantado”.

Esa muchacha cuando cumpla 23 tendrá un extracto bancario cuyo Haber será como una radiografía del libro de ingresos que exigen nuestras normas fiscales en el régimen de estimación directa simplificada. Estarán identificados incluso sus clientes por las cuentas desde las que se realizan las transferencias ¿Les parece a ustedes lógico estar ante un incremento no justificado de patrimonio y no ante los ingresos por el ejercicio de una actividad profesional?

Y la cuarta derivada es el IVA. Para el TJUE no hay duda de que el servicio sexual está sujeto al impuesto. Pero para la DGT no. Enredada en su propia trampa, la sujeción al IVA resulta incompatible con la calificación de incremento no justificado de patrimonio, pues tal calificación presupone la inexistencia o ignorancia de los hechos imponibles entrega de bienes y prestaciones de servicio.

Las conclusiones del Abogado General, en los Asuntos Einberger I, C-240/81 y Einberger II, C-294/82, antes mencionados, a propósito del IVA, dicen así:

“Personalmente, me adhiero a la escuela de pensamiento que distingue actos ilícitos desde un punto de vista civil (este es el caso, por ejemplo, de la prostitución) y actos ilícitos por ser contrarios al Derecho penal. Aplaudo a las autoridades que gravan los primeros y considero los segundos fiscalmente irrelevantes”

Y las del Abogado General en el asunto coffe shop Siberië, C-158/98 son igualmente concluyentes:

“(35) De esta forma, aun cuando cabe imaginar que el Tribunal de Justicia tenga que pronunciarse, en un futuro, sobre el extremo de si, por ejemplo, tratándose de los ingresos generados por la prostitución de menores, la pornografía pedófila o el tráfico de seres humanos, la actividad debe cumplir el requisito de hallarse estrictamente prohibida para poder estar comprendida en la exención, en este caso en la medida en que las actividades de los revendedores autorizados caen evidentemente dentro de los principios de la sentencia Happy Family, basta con dilucidar si su relación con el coffeeshop es lo suficientemente estrecha e intricada como para que la exención del IVA, que se aplica a las ventas de estupefacientes, pueda ampliarse a los actos que consisten en facilitarlas” (el arrendamiento de mesa y mostrador al barman).

Se puede decir más alto, pero no más claro:

1.- La Dirección General de Tributos haría bien en ilustrase sobre el tema y dejar de decir idioteces.

2.- Los ingresos del proxeneta deben ser embargados a medio de Auto del Juez Instructor, y luego decomisados por Sentencia del Juez Penal.

3.- Los ingresos de las prostitutas tienen que tributar por el IRPF en concepto de rendimientos de actividades profesionales; deben repercutir IVA a sus clientes e ingresarlo en la Hacienda Pública. Asimismo su actividad está sujeta al alta en el IAE, aunque exenta de cuota como el resto de los profesionales, personas físicas.

En fin, ellas son merecedoras de la dignidad propia de la condición humana y merecen todo nuestro respeto y, en tanto no haya abolición, son merecedoras de toda la protección social, han de cotizar a la Seguridad Social y contribuir al sostenimiento de los gastos públicos como el resto de ciudadanos libres en el Estado de Derecho.

Antón Beiras Cal

Economista. Auditor. Abogado Tributarista

_{[1] (No Clasificada en Otra Parte)}