Ultimísima Hora: Los Reyes traen carbón para la Agencia Tributaria y el Tribunal Económico Administrativo Central.
La Sala de Casación del Tribunal Supremo, convertida en Reyes Magos para la ocasión, ha dejado sendos calcetines repletos de Metalignito para la Agencia Tributaria y el Tribunal Económico Administrativo Central.
A la Agencia Tributaria le dejaron carbón por su recalcitrante mal comportamiento, inaplicando la doctrina del Tribunal de Justicia de la Unión Europea sentada desde 2013 en relación a que cuando el vendedor de un bien (premisa mayor) es deudor del impuesto sobre el valor añadido y las partes han establecido un precio sin ninguna mención al impuesto (premisa menor), este último (corolario) debe considerarse ya incluido en el precio pactado si el vendedor carece de la posibilidad de recuperar del adquirente el impuesto sobre el valor añadido reclamado por la Administración Tributaria. Esta doctrina fue sentada por el TJUE en su Sentencia de 7 de noviembre de 2013 (petición de decisión prejudicial planteada por la Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie – Rumanía) – Corina-Hrisi Tulică / Agenţia Naţională de Administrare Fiscală – Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor (C-249/12), Călin Ion Plavoşin / Direcţia Generală a Finanţelor Publice Timiş – Serviciul Soluţionare Contestaţii, Activitatea de Inspecţie Fiscală – Serviciul de Inspecţie Fiscală Timiş (C-250/12) (Asuntos acumulados C-249/12 y C-250/12)].
Debo decir en descargo de la Agencia Tributaria que ésta se negaba a aplicar esa doctrina muy especialmente cuando el negocio jurídico celebrado por transmitente y adquirente no presentaba dudas en derecho sobre la sujeción, no sujeción o exención al impuesto, sino que respondía a la exclusiva voluntad de vender en negro y defraudar el IVA y –en su caso- el impuesto directo del transmitente. En tal caso, afirmaba la Agencia, la contraprestación obtenida era base imponible en su totalidad y el impuesto debía calcularse a mayores: ventas ocultas 100; IVA ocultado 21. Contraprestación ocultada: 121. Cuando de la doctrina del TJUE resultarían estos otros números, toda vez que el impuesto debía considerase incluido en la contraprestación obtenida:; Ventas ocultas: 100/1,21=82,64; IVA ocultado 100-82,64=17,36; contraprestación oculatada: 82,64+17,36=100. En el primer caso el IVA defraudado sería 21; en el segundo caso 17,36.
Hasta cierto punto, por admitir pulpo como animal de compañía, decía que resultaba entendible la interpretación agravada de la AEAT cuando el ilícito tributario se cometía con el concurso de ventas ocultadas y no resultaba de discrepancias interpretativas o error en derecho. Pero bien mirado, para las conductas más odiosas ya están los tipos agravados del régimen sancionador tributario (y yo añadiría, para las discrepancias interpretativas, la liquidación sin sanción); además, tal interpretación conducía a retorcer el tributo y convertir en sanción adicional un efecto confiscatorio del propio impuesto. Siempre decíamos que al girar el IVA sobre cien, al transmitente también se le calculaba su impuesto directo sobre 100 y, lo que es lo mismo, la cuota del IVA pasa a formar parte de la base imponible del IRPF o del IS, toda vez que la cuota del IVA se gira sobre la contraprestación ocultada, cuando debía formar parte de la misma.
Por Auto de 8 de marzo de 2017, la Sección Primera de la Sala del TS apreció interés casacional objetivo a un recurso de casación interpuesto contra una STSJ de Galicia que contravenía la doctrina del TJUE:
"[...] La cuestión que presenta interés casacional para la formación de jurisprudencia consiste en: Determinar si el artículo 78.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido,
en conexión con los artículos 73 y 78 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, y la interpretación que de estos preceptos hace la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 7 de noviembre de 2013, Tulicä y Plavoin, asuntos acumulados C-249/12 y C- 250/12 , en los casos en los que la Inspección de los Tributos descubra operaciones ocultas no facturadas, permite entender incluido en el precio pactado entre las partes el impuesto sobre el valor añadido, a la hora de determinar la base imponible que corresponda a esas operaciones en este impuesto".
Pues bien, con fecha 27-9-2017 (Id. Cendoj: 28079130022017100348) la Sala falló que (FJ 3º):
“Dicho en otros términos, las medidas contra el fraude que los Estados miembros pueden adoptar en el ámbito del IVA , según la doctrina contenida en la STJUE, tiene como límite el respeto al sistema y principio básico de dicho impuesto que consiste en que grave al consumidor, y que resultaría vulnerado si no se considerara incluido dicho impuesto en el precio pactado cuando concurren las siguientes circunstancias: las partes establecen el precio de un bien sin ninguna mención al IVA ; el vendedor de dicho bien es el sujeto pasivo del impuesto devengado por la operación gravada; y dicho vendedor carece de la posibilidad de recuperar del adquirente el IVA reclamado por la Administración Tributaria”.
Y también (FJ4º):
En efecto, el artículo 10, apartados 1 y 2, de la LIS , señala que la base imponible en este impuesto es el importe de la renta obtenida en el periodo impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de periodos impositivos anteriores. Y en el método de estimación directa, se calcula corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la propia Ley, el resultado contable determinado conforme a las normas del Código de Comercio y las demás relativas a dicha determinación y sus disposiciones de desarrollo. Pero, aun sin contabilizar las operaciones de que se trata, lo que no puede admitirse es que, no siendo el IVA un ingreso que integre la renta de la sociedad, la determinación de ésta a efectos del IS se haga, sin tener en cuenta el Derecho europeo, con una base imponible por el impuesto indirecto diferente a la que debe prevalecer en la propia liquidación de éste.
Dicho en otros términos, el precio de las compraventas contempladas no puede ser distinto: con IVA incluido para las liquidaciones de este impuesto; y sin IVA incluido para las liquidaciones del IS y las sanciones derivadas”. (en nuestro ejemplo anterior 100 vs. 121)
En otras palabras, nos recuerda el Tribunal Supremo, que por odiosas que sean las conductas, éstas no pueden reprimirse perturbando la Ley. ¡Genial!
¿Y por qué le llevaron carbones al TEAC? Pues por su mala conducta no dando trámite al interesado cuando resolviendo una reclamación económico administrativa, entra a conocer cuestiones no debatidas por las partes.
Se trataba del sempiterno asunto de si una sociedad inmobiliaria era patrimonial o por el contrario realizaba una actividad económica de promoción: esto es, si con anterioridad a la venta de los terrenos había encendido el motor de las máquinas y hubo transformación física de los terrenos.
Y dice así el Tribunal Supremo (STS 4172 de 15-11-2017, Id. Cendoj: 28079130022017100416):
“El relato expuesto en el anterior fundamento de derecho evidencia que el TEAC resolvió al margen del debate suscitado en la reclamación económico-administrativa. Entre la Inspección y la compañía recurrente existía consenso en que las actuaciones llevadas a cabo en 2005 para impulsar el cambio urbanístico de los terrenos no supusieron el desarrollo de actividad económica alguna, en la medida en que no trajeron como consecuencia inmediata la transformación física de aquéllos. Por el contrario, sí discreparon respecto de los trabajos realizados en 2005 (repicado y traslado de palmeras) y 2007 (demolición de las instalaciones del camping), que la Inspección consideró constitutivas de actividad económica, mientras que la recurrente no. El TEAC se introdujo en el ámbito en el que no había polémica y sobre el que la reclamante no argumentó en sus alegaciones (por no ser necesario), para desdecir a la Inspección, y negó toda respuesta ;la cuestión que realmente estaba en discusión. Es decir, resolvió al margen de las cuestiones planteadas por los interesados, sin antes oírles,infringiendo con ello el artículo 237.2 LGT”.
Y yo me pregunto ¿Cuántas veces un TEA ha resuelto al margen de las cuestiones planteadas por mí?: No pocas.
¿Y cuantas veces me dio traslado a los efectos de oírme?: Nunca.
Pero la cosa no queda ahí. ¡Fíjense que buen juez de una final mundial de esgrima con florete daría el ponente del Tribunal Supremo¡:
“Ante tal situación, el interesado podía en el recurso contencioso-administrativo (i) denunciar el exceso en que incurrió el TEAC y, al mismo tiempo, polemizar sobre los razonamientos de dicho organismo de revisión introducidos por él ex novo en su resolución, o, como finalmente hizo, (ii) quejarse de aquel exceso, discutir el extremo en el que discrepaba de la Inspección y que el TEAC ignoró (el traslado de las palmeras y la demolición de las instalaciones) y soslayar la razón de decidir ilegítimamente incorporada por este organismo revisor (la naturaleza de las actuaciones urbanísticas previas). Si hubiera elegido la primera opción, el defecto producido al resolver la reclamación económico-administrativa hubiera carecido de trascendencia, pues, por decisión de la propia demandante, la posible indefensión que aquel comportamiento le hubiera producido habría quedado reparada. Esta es la solución adoptada en nuestra sentencia de 18 de junio de 2012 , ya citada. Pero habiendo optado por la segunda, en la instancia no ha quedado sanada esa indefensión, pues no ha sido tratada en la sentencia recurrida la razón de decidir del TEAC. Podría argumentarse que en esta segunda situación la indefensión no ha quedado restañada por propia decisión de quien la sufrió, que decidió no discutir en la vía jurisdiccional el fondo del exceso decisorio del TEAC, limitándose a denunciar su extralimitación. Ahora bien, no cabe exigir a quien se ve sorprendido por un argumento inédito, añadido por el órgano decisor sin oírle como única razón de decidir, que, además de denunciar la extralimitación, lo discuta.”
¡Tela fina!
Y precioso contraste y reflexión acerca del juego entre el principio inquisitivo que rige en la vía administrativa, donde el órgano impulsa de oficio, y el principio dispositivo o de justicia rogada, donde cada cual es responsable de sus habilidades y torpezas propias, que rige en la jurisdicción.
El Ojo de Halcón (por el que suspiran nuestros árbitros de futbol) se llamó en esta ocasión Joaquín Huelin Martínez de Velasco.