¿Cuándo se entiende terminada la obra a efectos de aplicación de la exención por reinversión de vivienda habitual?
Ya se va acercando la campaña de la Renta 2018, que este año empieza en el mes de abril. Con ella, los contribuyentes piensan cómo van a declarar los rendimientos obtenidos en el ejercicio y qué beneficios fiscales les resultan aplicables.
Uno de los recogidos en la ley de renta, concretamente en su artículo 38, es el relativo a la exclusión de gravamen de las ganancias obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente, cuando el importe obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en el plazo de dos años desde la fecha de la transmisión.
Pues bien, la exclusión de gravamen de la ganancia obtenida por la transmisión de la vivienda habitual por la compra de una nueva vivienda plantea serios problemas doctrinales y jurisprudenciales a la hora de entender cuándo se entiende producida la reinversión.
La trifulca surge con las viviendas compradas sobre plano o en las viviendas de autopromoción. La Administración tributaria, ha venido entendiendo que, para la aplicación de la exención es necesario que se realice la adquisición jurídica de la vivienda. Esta adquisición jurídica, de acuerdo con el criterio que reitera la Dirección General de Tributos (DGT), entre otras en su consulta V0305-18, se realiza:
“En los supuestos de entregas de cantidades al promotor se entiende producida la adquisición de la vivienda cuando, suscrito el contrato de compraventa, se realice la tradición o entrega de la cosa vendida, que en el caso de inmuebles puede realizarse de múltiples formas: puesta en poder y posesión de la cosa, entrega de las llaves o títulos de pertenencia o el otorgamiento de escritura pública.
En los supuestos de ejecución directa de las obras de construcción por parte del contribuyente, la fecha de adquisición se entiende producida con la finalización de las obras. El coste de las obras de construcción y la fecha de finalización de las obras, en los supuestos de autopromoción, deberá poder acreditarse por cualquier medio de prueba válido en derecho, cuya valoración no corresponde a este Centro Directivo sino a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria. En caso de no poderse acreditar la fecha de finalización de las obras se tomará la fecha de la escritura de declaración de obra nueva como fecha de adquisición.”
Con este criterio, la Administración, en la práctica, sólo entiende cumplidos los requisitos necesarios para excluir de gravamen la ganancia patrimonial derivada de la transmisión de la vivienda habitual, cuando la nueva adquisición se haya formalizado en escritura pública (de adquisición o declaración de obra nueva).
Este criterio administrativo es demasiado restrictivo. Piénsese en aquellos casos en los que se pacta con el promotor la entrega de llaves en el plazo de un año desde la firma del contrato privado de compraventa y éste se alarga por alguno de los muchos imprevistos que surgen cuando se está haciendo una obra. Pues bien, en estos casos, para la Administración no resultaría posible aplicar el beneficio fiscal porque la “adquisición jurídica” todavía no habría tenido lugar, aun por circunstancias ajenas al contribuyente. Parece otro palo en las ruedas a la hora de aplicar un beneficio fiscal expresamente buscado por el legislador, al reconocer este tipo de ventajas para garantizar el acceso a la vivienda a los españoles.
Por otro lado, los Tribunales, han venido interpretando el precepto, aunque de manera dispar, desde una perspectiva más razonable. Por ejemplo, el Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana (TSJCV)[1], viene entendiendo que, lo importante a la hora de aplicar la exención es que se haya satisfecho el importe total de lo percibido en el plazo de dos años desde la transmisión para su reinversión, aunque todavía no exista el título (escritura pública) de adquisición o de declaración de obra nueva. Así, con esta interpretación el TSJCV, hace depender del propio contribuyente la aplicación del beneficio fiscal, criterio mucho más razonable que hacerlo depender de la finalización de las obras, que todos sabemos que tardan más de lo que nos gustaría. Así lo expresa el TSJCV en su sentencia nº 1632/2018 de 10 de mayo:
“Como consecuencia de todo lo anterior, cuando la demandante en su declaración correspondiente al IRPF de 2007 refleja el importe susceptible de reinversión a efectos de la exención, los percibidos 71.439,44€ en la venta, suma que se reinvierte en la nueva en fecha 24-10-2008, como así se refleja en el contrato privado, su actuación es conforme a derecho ya que resulta obvia la venta y reinversión del total de lo percibido en la adquisición de la nueva dentro de los dos años fijados por el art. 41, apartados. 1 y 3 del Reglamento. En consecuencia, la demanda debe ser estimada.”
Vista la disparidad de criterios, actualmente la cuestión se encuentra pendiente de resolución por el Tribunal Supremo en recurso de interés casacional objetivo, de acuerdo con lo dispuesto en su Auto de 16 de abril de 2018, nº rec. 894/2018. Por ello, estamos pendientes de que sea nuestro más Alto Tribunal el que nos indique si en aquellos supuestos en los que la reinversión se haga sobre obra futura, el plazo de ésta es de dos años para obtener la titularidad jurídica, o si existen determinados condicionantes que permiten ampliar este plazo cuando no pueda obtenerse dicha titularidad por circunstancias ajenas al propio contribuyente.
Esperemos que, en esta futura resolución impere el sentido común, y pueda aplicarse este beneficio fiscal en aquellos supuestos en los que el legislador quiso que se aplicara. Esto es, cuando se invierte el importe obtenido en la venta de la vivienda habitual para comprar una nueva, sin que retrasos en la construcción desvirtúen su aplicación práctica. Que la voluntad del contribuyente sea tenida en cuenta para algo bueno. Aunque solo sea una vez.
Carlos Romero Plaza
Abogado Tributarista. Socio Director de Arttax Abogados
[1] SSTSJCV nº 1483/2017 de 28 de marzo de 2017, rec. nº 3359/2012 y nº 1632/2018 de 10 de mayo de 2018, rec. nº 788/2014 (descargar)