El régimen especial de residentes no habituales de Portugal: ¿un modelo a imitar?

En los últimos meses son muchos los asesores fiscales que están recibiendo consultas relacionadas con el llamado régimen fiscal especial para los residentes no habituales de Portugal, que fue introducido por el Gobierno de nuestro país vecino a través del Decreto-Ley n. 249/2009, de 23 de septiembre, por el que se aprobó el Código Fiscal do Investimento, con la intención de atraer inversión extranjera y profesionales cualificados. Hasta la fecha han sido casi 30.000 los contribuyentes que se han beneficiado de este régimen, de los cuales casi 10.000 son jubilados.

En esencia se trata de un régimen especial de tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para los rendimientos obtenidos por personas que no habiendo residido fiscalmente en Portugal en los últimos cinco años, pasen a residir allí por reunir las condiciones necesarias exigidas para ello. Conforme a lo dispuesto en el artículo 16.1 del Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares se consideran residentes fiscales en Portugal, entre otras, las personas que hayan permanecido en su territorio más de 183 días durante los últimos doce meses y en caso de haber permanecido menos tiempo aquellas que puedan disponer en cualquier día del período referido de una vivienda en territorio portugués en condiciones que permitan suponer su intención de mantenerla y ocuparla como residencia habitual.

 El régimen especial de residentes no habituales contempla la aplicación de un tipo reducido en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del 20% para los rendimientos del trabajo dependiente (categoría A) y los rendimientos de actividades empresariales y profesionales (categoría B). El régimen se aplica a contribuyentes que desarrollen actividades que se consideran de elevado valor añadido y de carácter científico, artístico o técnico. En concreto, se consideran a estos efectos actividades de elevado valor añadido, entre otras, las desarrolladas por: arquitectos, ingenieros y geólogos; actores y actrices de teatro, ballet, cine o televisión, cantantes, escultores, músicos y pintores; auditores y asesores fiscales; médicos y dentistas; profesores universitarios; psicólogos; arqueólogos, biólogos, profesionales liberales, técnicos de informática, de servicios de información, de agencias de noticias y de investigación científica y desarrollo; diseñadores; inversores, administradores y gestores de empresas promotoras de inversión productiva y directivos de empresas. De estas profesiones los últimos datos publicados revelan que el grupo más importante de beneficiarios eran directivos de empresas, seguidos de ingenieros y como dato curioso tenían este estatus 51 profesores universitarios, 48 asesores fiscales, 44 diseñadores, 29 auditores, 7 cantantes y 5 músicos. En cuanto al país de procedencia --y prescindiendo de los pensionistas-- casi 7.000 contribuyentes de los acogidos a este régimen proceden de Francia, algo más de 3.000 del Reino Unido, también 3.000 de Italia, 2.900 de Brasil, 2.500 de Suecia y 1.307 de España. Desde julio de 2019 una Orden Ministerial ha establecido que la aplicación de este régimen es automática, por lo que ya no hay que esperar el aval de la Agencia Tributaria portuguesa como ocurría antes y tendrá vigencia durante un período de diez años, renovables.

Este régimen fiscal no debe confundirse ni con el régimen de autorización de residencia, visado de oro o golden visa, que actualmente existe en veinte Estados de la Unión Europea y no tiene naturaleza fiscal pues consiste en la concesión de residencia a cambio de determinadas inversiones, ni tampoco con el régimen existente en tres países de la Unión Europea de adquisición de su ciudadanía o pasaporte de oro siempre a cambio de inversiones de capital o en bienes inmuebles (Bulgaria, Chipre y Malta). Se trata de una cuestión que preocupa bastante a la Comisión Europea y al Parlamento Europeo, ya que son regímenes nacionales que tienen consecuencias en otros Estados pues un permiso de residencia válido concede a los nacionales de terceros países determinados derechos de libre circulación especialmente en el espacio Schengen y además implican en definitiva la venta directa o indirecta de la ciudadanía de la Unión Europea. De los Estados miembros que cuentan con un régimen de autorización de residencia para inversores España es el que ha emitido hasta el momento más visados de residencia, de acuerdo con el procedimiento regulado en los artículos 63 a 67 de la Ley 14/2013, de 27 de septiembre, de apoyo a los emprendedores y su internacionalización. En el caso de Portugal se trata de un régimen que se introdujo en octubre de 2012 y desde entonces y hasta diciembre de 2019 se han otorgado 8.207 autorizaciones de residencia, de los cuales  7.735 fueron por vía de compra de inmuebles con un coste mínimo de 500.000 euros. La mayoría de inversiones se han realizado hasta el momento en Cascais, Lisboa y Oporto, pero con la finalidad de frenar la especulación inmobiliaria se acaba de aprobar la semana pasada a través de una enmienda al Proyecto de Ley de Presupuestos una modificación normativa que limita a partir de ahora la concesión de estos visados a inversiones realizadas por extranjeros en regiones de baja densidad de población, municipios del interior y en las islas de Azores y Madeira.

Los principales problemas prácticos que pueden plantearse en la aplicación del régimen fiscal especial de residentes no habituales para los españoles que quieran acogerse a él pasan por la acreditación de la residencia fiscal en Portugal. Conviene tener en cuenta que es posible a la luz de las normas que regulan la residencia fiscal a efectos del IRPF en ambos países que una persona pueda ser considerada al mismo tiempo residente fiscal tanto en Portugal como en España. Además, la consideración de residente fiscal en Portugal no extingue el estatuto de residente fiscal en España. Las reglas son muy claras para los casos en los que pudiera considerarse que una persona física sea residente en ambos Estados. La Administración tributaria española podrá considerar residente en España a un contribuyente de conformidad con lo previsto en el artículo 9.1, b) de la Ley del IRPF si radica en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta. Ello quiere decir que si el centro de intereses vitales está en Portugal no habría en principio ningún problema para poder disfrutar de este régimen.  Y si acudimos a lo establecido en el artículo 4 del Convenio de doble imposición entre el Reino de España y la República Portuguesa para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal, firmado en Madrid el 26 de octubre de 1993, se consideraría al contribuyente como residente del Estado donde tenga una vivienda permanente a su disposición y si tuviera una vivienda permanente a su disposición en ambos Estados –por tanto si no tiene vivienda en propiedad o alquilada en España no se aplicaría esta previsión--, se le consideraría residente del Estado con el que mantenga relaciones personales y económicas más estrechas (centro de intereses vitales). Para el caso de que no pudiera determinarse el Estado en el que dicha persona tiene el centro de sus intereses vitales, o si no tuviera una vivienda permanente a su disposición en ninguno de los Estados, se consideraría residente del Estado contratante donde viva habitualmente.

¿Sería recomendable la introducción de un régimen parecido a éste en España? Podría ser un atractivo importante aunque no está claro cuál podría ser el resultado pues en el caso del régimen portugués y en base a los datos que se reflejan en el interesantísimo Informe elaborado por el Grupo de expertos que examinó la situación de los beneficios fiscales en el país vecino y publicado en mayo de 2019 --algo que nunca se ha hecho hasta ahora en España y que sería aconsejable--, si comparamos los ingresos fiscales dejados de percibir y los impuestos indirectos y directos recaudados por los rendimientos no exentos de los residentes no habituales, se observa que en el año 2017 –último ejercicio del que hay datos disponibles-- se recaudaron 79,99 millones de euros a través de rendimientos no sujetos al beneficio fiscal que conlleva este régimen, pero dejaron de recaudarse 508,76 millones de euros.

Una cuestión importante a ponderar si se plantease la posibilidad de imitar a Portugal serían las consecuencias que un régimen especial de esta naturaleza podría tener en los Convenios de doble imposición vigentes. En el caso de Portugal, hay al menos dos países, Finlandia y Suecia, que han denunciado el Convenio como consecuencia de la no tributación del rendimiento de los pensionistas finlandeses y suecos que se han adherido a este régimen fiscal especial. Suecia ya ha firmado un nuevo Convenio en virtud del cual los pensionistas suecos que se encuentran en Portugal acogidos a este régimen perderán la doble exención del Impuesto sobre la Renta a la que tenían derecho. En cambio, en el caso de Finlandia, aunque se renegociaron estas mismas reglas, éste país terminó --en lo que supone una decisión sin precedentes—denunciando unilateralmente un Convenio que había entrado en vigor el 17 de julio de 1971. En esta línea se acaba de aprobar la semana pasada en la Asamblea de la República de Portugal una enmienda al Proyecto de Presupuestos para 2020, que modifica el artículo 72 del Código Fiscal do Investimento para introducir un tipo del 10% para las pensiones (categoría H) que reciben de su país de origen los nuevos residentes no habituales, rentas que hasta ahora estaban exentas, poniendo así fin a una situación que había convertido a Portugal en una suerte de "El Dorado fiscal" para los nórdicos.

Francisco Adame Martínez

Catedrático de Derecho Financiero y Tributario