Derecho a la reducción proporcional de la garantía hipotecaria con motivo de la estimación de recursos o reclamaciones

La entrada de hoy la voy a dedicar para realizar ciertas reflexiones que me surgen como consecuencia de un asunto que tenemos sobre la mesa estos días.

El auto del Tribunal Supremo de 23 de noviembre de 2022 (Rec. 2923/2022) admite el recurso de casación interpuesto contra un auto del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana en un asunto relativo a un incidente de ejecución de sentencia en el que nosotros, como parte recurrente, solicitábamos la reducción proporcional de las garantías ofrecidas y constituidas para garantizar el cumplimiento de determinadas liquidaciones tributarias, solicitando la cancelación de la inscripción de hipoteca sobre determinadas fincas.

Tras varias resoluciones en las que parecía darnos la razón el TSJ, el auto impugnado nos deniega la posibilidad de cancelar la hipoteca sobre varias fincas, indicando que debe reducirse proporcionalmente sin que haya inscripción registral alguna.

Haremos un resumen de los hechos, para que se entienda mejor el asunto:

1. Como consecuencia de un procedimiento de inspección se dicta una liquidación por IVA y una liquidación por impuesto sobre sociedades, que son recurridas ante el tribunal económico administrativo regional.

2. Para obtener la suspensión de la ejecución de ambas liquidaciones se constituyó una única hipoteca sobre una serie de bienes inmuebles, si bien, la propia escritura de Constitución de hipoteca establecía un máximo de responsabilidad hipotecaria sobre cada una de ellas.

3. Mediante sentencia del Tribunal Superior de justicia de la Comunidad Valenciana se estimó el recurso contencioso administrativo interpuesto contra la liquidación de IVA cuya cuantía ascendía a 167.523,97 €, anulando la totalidad de la deuda.

4. Al estar suspendida la ejecución, solicitamos la liberación o cancelación de la inscripción registral sobre diez inmuebles, cuya garantía máxima hipotecaria según la escritura de hipoteca sumaba un importe inferior a la deuda anulada (166.523,97 euros).

5. La Sala del TSJ de la CV estimó la liberación parcial de la hipoteca constituida, y acordó el levantamiento parcial de la misma sobre las fincas señaladas por esta parte.

6. A pesar de lo indicado por la Sala de Valencia, la AEAT se negaba a emitir un acuerdo de cancelación de hipoteca o levantamiento de la carga hipotecaria, por lo que instamos la ejecución forzosa de la sentencia a fin de liberar las fincas señaladas.

7. Tras dar trámite de alegaciones a la abogacía del Estado, la Sala del TSJ de la CV, dio por ejecutada la sentencia con la reiteración de declaración de liberación parcial de determinadas fincas, sin que se viera traducida en ninguna inscripción registral. A tal efecto, señala que:

"... solo existía una única garantía hipotecaria sobre varias fincas para dos deudas tributarias, en el caso presente en que se anuló el IVA de 2006 supondrá que se reduce la obligación garantizada en la suma de 166.523,97 euros, pero subsiste garantía hipotecaria por ser indivisible (art. 122 LH), razón por la que el levantamiento de la hipoteca sobre determinadas fincas será parcial y por la cuantía de la deuda anulada, lo que nos llevó a desestimar el incidente de ejecución y archivar el procedimiento.

Asimismo, no compartimos la mención del art. 124 LH de la recurrente, pues resulta inaplicable al presente supuesto, ya que contempla el caso de hipotecas divididas entre varias fincas, para el supuesto de que, pagado un crédito que grava una de ellas, se puede cancelar la hipoteca sobre esa finca, toda vez que estamos ante un supuesto de hipoteca única sobre todas las fincas para garantizar todas las deudas, es decir, el supuesto del art. 122 LH, y a tal norma nos acogemos para desestimar el recurso de reposición".

Planteamiento de la cuestión

El auto señala que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia la siguiente cuestión:

“Determinar si, cuando ha sido formalizada una hipoteca unilateral sobre varias fincas en garantía de la suspensión de la ejecución de varias liquidaciones, la anulación de una de ellas en vía judicial da derecho al recurrente a cancelar parcialmente la hipoteca sobre determinados bienes inmuebles o, por el contrario, la cancelación debe hacerse de forma proporcional sobre todos los bienes hipotecados”.

La AEAT plantea que solo se constituyó una hipoteca, esto es, “que la carga hipotecaria que recae sobre las citadas fincas no sólo garantizaba la liquidación por IVA de 2006 sino también una liquidación por el Impuesto sobre Sociedades de 2006. Es decir, fueron varias las obligaciones garantizadas con dichas fincas y sobre ellas no se constituyeron en su día tantas hipotecas como obligaciones se garantizaron sino que solamente se constituyó una única hipoteca que garantizaba conjuntamente varias obligaciones (IVA de 2006 y Sociedades de 2006)”.

Así la AEAT considera que el principio de indivisibilidad de la hipoteca impide cancelar parte de la garantía, ya que todas las fincas responden de todas las deudas.

La Sala del TS resolverá la cuestión y para ello, tendrá que estudiar la normativa civil y su entronque con los Derechos y Garantías de los Contribuyentes.

La decisión judicial entendemos que infringe los arts. 79, 80, 119, 122 a 125 de la Ley Hipotecaria. En concreto, el art. 80 LH dispone que:

“Artículo 80.

Podrá pedirse y deberá decretarse, en su caso, la cancelación parcial:

Primero. Cuando se reduzca el inmueble objeto de la inscripción o anotación preventiva.

Segundo. Cuando se reduzca el derecho inscrito o anotado”.

Y el artículo 124 LH:

“Artículo 124.

Dividida la hipoteca constituida para la seguridad de un crédito entre varias fincas, y pagada la parte del mismo crédito con que estuviere gravada alguna de ellas, se podrá exigir por aquel a quien interese la cancelación parcial de la hipoteca en cuanto a la misma finca. Si la parte de crédito pagada se pudiere aplicar a la liberación de una o de otra de las fincas gravadas por no ser inferior al importe de la responsabilidad especial de cada una, el deudor elegirá la que haya de quedar libre”.

La Sala se basa en la indivisibilidad de la hipoteca del art. 122 LH que establece:

“La hipoteca subsistirá íntegra, mientras no se cancele, sobre la totalidad de los bienes hipotecados, aunque se reduzca la obligación garantizada, y sobre cualquiera parte de los mismos bienes que se conserve, aunque la restante haya desaparecido; pero sin perjuicio de lo que se dispone en los dos siguientes artículos”.

Por el contrario, el art. 124 LH (por remisión expresa del art. 122) permite, en el caso de una hipoteca que recae sobre varias fincas, aplicar el pago a la liberación de una o de otra de las fincas hipotecadas, con la consiguiente cancelación parcial. Es verdad que no hay pago, pero hay extinción igualmente y debe aplicarse analógicamente. Es cierto que el pago no es literalmente la anulación de una liquidación, pero en ambos casos se recoge una extinción del crédito (en este caso tributario), por lo que ante el silencio total de la norma para el caso expreso, debe acudirse por analogía a la aplicación del artículo 124 LH, de conformidad con lo establecido en el artículo 80 LH y todo ello en conexión con el Derecho del Obligado Tributario (art. 34.1c) LGT).

Es cierto, que abona la tesis de la especialidad el hecho de que en la hipoteca se ha dividido la responsabilidad de cada finca hasta un importe máximo de responsabilidad, aunque la solución debería ser la misma a mi modo de ver.

Y decíamos que la solución civil, que entendemos que conduce a la cancelación registral de la hipoteca sobre unas pocas fincas, debe examinarse bajo el prisma de los derechos del contribuyente.

En efecto, la decisión judicial impugnada de la Sala de Valencia ha infringido el art. 34.1 c) LGT (así como la normativa de desarrollo, 52.3 b) y c) y 67 del Reglamento de Revisión, RD 520/2005):

“Artículo 34. Derechos y garantías de los obligados tributarios.

1. Constituyen derechos de los obligados tributarios, entre otros, los siguientes:

a) {…}

b) {…}

c) Derecho a ser reembolsado, en la forma fijada en esta ley, del coste de los avales y otras garantías aportados para suspender la ejecución de un acto o para aplazar o fraccionar el pago de una deuda, si dicho acto o deuda es declarado total o parcialmente improcedente por sentencia o resolución administrativa firme, con abono del interés legal sin necesidad de efectuar requerimiento al efecto, así como a la reducción proporcional de la garantía aportada en los supuestos de estimación parcial del recurso o de la reclamación interpuesta”.

El art. 34.1 c) LGT permite de modo expreso la reducción proporcional de la garantía aportada en los supuestos de estimación parcial del recurso, por lo que la denegación de la reducción de la garantía no resulta acorde con el texto legal invocado. Así pues, aunque la solución civil fuera otra (que no creo) debería corregirse con la existencia del derecho proclamado.

Dos reflexiones finales más.

Si para obtener la suspensión mediante garantía distinta de aval, se tiene que garantizar varias deudas con hipoteca o hipotecas sobre varias fincas, quizá haya que plantearse realizar varias hipotecas de igual rango, tantas como deudas o liquidaciones a fin de evitar estos problemas.

Por último, resaltar la importancia de los Derechos y Garantías del Contribuyente. Pronto se cumplirá el 25 aniversario de la Ley 1/98, de 27 de febrero, de Derechos y Garantías del Contribuyente que supuso un hito en la relación jurídica tributaria.

Desde ese álgido momento, muchos pensamos que no hemos hecho más que retroceder en esa posición desde ciudadanos a un estatus de obligados tributarios frente al Estado.

La Ley 58/2003, General Tributaria estableció en su artículo 34 un elenco de derechos y garantías del contribuyente y con base en la tendencia codificadora la LGT propició la derogación de la Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes.

De esta forma, se derogó una Ley que, por su importancia, deberíamos reclamar que se volviera a reformular, redactar y dictar. Creo necesaria la existencia de una Ley que recoja el elenco de derechos y garantías que los devuelva al lugar preponderante del que nunca debió salir.

Francisco R. Serantes Peña

Abogado Tributarista