La importancia de saber terminar los procedimientos

Existe una cierta tendencia a pensar que el Derecho tributario se preocupa, sobre todo, de cómo empiezan las cosas. Cómo se inicia una comprobación, cuándo puede la Administración revisar una autoliquidación, qué presupuesto habilita el ejercicio de una determinada potestad o cuál es el procedimiento adecuado para hacerlo.

Sin embargo, pocas veces se presta la misma atención a la cuestión inversa —y no menos importante—: cómo terminan esos procedimientos.

En este sentido, y por la importancia en nuestra práctica forense, nuestro Alto Tribunal ya abordó a finales del año pasado el análisis de esta cuestión. Análisis aparentemente técnico —la necesidad de declarar expresamente la caducidad de un procedimiento antes de iniciar otro sobre el mismo objeto—, pero que en realidad está poniendo el foco sobre una idea mucho más profunda: en un Estado de Derecho, las potestades administrativas no solo deben actuarse cerca de los obligados conforme a la ley, sino también dentro de un tiempo y de una secuencia jurídica reconocible para el ciudadano. Incluso aun cuando el procedimiento se haya iniciado por él a través de una declaración o comunicación.

Puede pensarse que la cuestión carece de especial trascendencia práctica. Si la Administración conserva intacto su derecho a comprobar mientras no haya prescrito, ¿qué importancia tiene declarar expresamente la caducidad de un procedimiento antes de comenzar otro? Sin embargo, la respuesta es sencilla: porque el Ordenamiento no solo protege el resultado de la actuación administrativa, sino también la forma en que esta se desarrolla necesariamente a través de un procedimiento.

Pues bien, lo que parece evidente es que un procedimiento que ha agotado su plazo máximo de duración no puede permanecer en una especie de limbo jurídico. Si ha terminado, debe decirse de forma expresa. Si sus actuaciones han perdido eficacia, debe reconocerse con idéntica claridad y publicidad. Y solo entonces podrá abrirse un nuevo cauce procedimental. Recordemos la condición del administrado en la vía administrativa; más si cabe en aquellos procedimientos que en última instancia tienen naturaleza instructora en los que los órganos de aplicación de los tributos tienen conferidas sus potestades de forma fiduciaria para que sean ejercidas en nombre y en interés de aquellos a quienes administran. Esto es, por su bien que es el del Ordenamiento jurídico.

Lo interesante de la sentencia del Alto Tribunal es que esta lógica no queda reservada únicamente a los procedimientos iniciados de oficio. Se extiende esta exigencia también a aquellos supuestos en los que el procedimiento tuvo su origen en una declaración presentada por el propio obligado tributario. Y esta conclusión merece una reflexión.

Podría sostenerse que quien presenta una declaración o comunicación simplemente pone en marcha un mecanismo legal que, a partir de ese momento, queda bajo la dirección de la Administración. Pero precisamente por ello resulta difícil justificar que la forma de iniciación del procedimiento altere el régimen de las garantías que lo acompañan. La seguridad jurídica “no cambia según quién haya dado el primer paso” si estamos ante un procedimiento de “control de presentación de autoliquidaciones”, regulado en el artículo 153 del Reglamento de Gestión e Inspección.

El ciudadano -contribuyente, administrado e incluso futuro interesado- tiene derecho a conocer cuándo una actuación administrativa ha concluido; también en este procedimiento iniciado por el propio contribuyente. Tiene derecho a saber si el procedimiento sigue vivo o si ha dejado de existir y qué puede y debe esperar al respecto; esto es, debe tener certezas y no incertidumbres. Y la Administración, del mismo modo que exige a los contribuyentes el cumplimiento de plazos y requisitos formales, debe exteriorizar también cuándo una determinada actuación ha llegado a su fin.

La sentencia no recorta potestades ni bloquea la actuación administrativa. Nada impide a la Administración iniciar un nuevo procedimiento mientras su derecho no haya prescrito. Lo que sí impide —porque así lo exige la ley— es pretender abrir uno nuevo sin haber cerrado el anterior. No es una exigencia desproporcionada. Es la mínima. Y probablemente ahí resida la verdadera aportación de esta resolución.

En ocasiones, el debate tributario gira en torno a cuánto puede hacer la Administración o cuáles son los límites de la planificación fiscal de los contribuyentes. Esta sentencia recuerda algo que no siempre se tiene presente: que la seguridad jurídica no solo exige saber cómo comienza un procedimiento, sino también cuándo ha terminado, incluido en este tipo de procedimientos.

Porque las potestades administrativas necesitan un comienzo, pero también un final. El tiempo no puede ser una carga que solo pese sobre el contribuyente: también debe operar como límite efectivo para quien las ejerce. Esa es, precisamente, una garantía del Estado de Derecho.

Javier Povo Martín

Socio del Área Fiscal de Pérez-Llorca

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