El extraño caso del doctor Jekyll y el señor Hyde: las dos caras de las derivaciones de responsabilidad del artículo 42.2.a) LGT

Los contribuyentes están recibiendo una de cal y otra de arena en materia de responsabilidad y en concreto en relación con uno de los preceptos que más está dando que hablar, el art. 42.2.a) LGT, según el cual:

 “2. También serán responsables solidarios del pago de la deuda tributaria pendiente y, en su caso, del de las sanciones tributarias, incluidos el recargo y el interés de demora del período ejecutivo, cuando procedan, hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria, las siguientes personas o entidades:

 a) Las que sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria.”

El Tribunal Supremo tenía encima de la mesa pendiente de resolver acerca del carácter sancionador de dicho precepto a la hora de aplicar el principio ne bis in idem, y así lo ha hecho en su sentencia de 28 de abril de 2023 núm. 538/2023.

En concreto, la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia es la siguiente:

“Determinar si el principio ne bis in idem, en su dimensión procedimental, permite el inicio de un segundo procedimiento de derivación de responsabilidad solidaria tras la anulación por motivos formales del primer acuerdo de derivación de responsabilidad acordada por el tribunal económico-administrativo.”

 Pues bien, a este respecto concluye -sorprendentemente- el Tribunal Supremo, señalando que:

“La declaración de responsabilidad solidaria por la causa prevista en el art. 42.2.a) LGT no tiene naturaleza sancionadora y, por tanto, no es de aplicación el principio ne bis in ídem que impera en el derecho sancionador. La conformidad a Derecho de un ulterior acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria por la causa del art. 42.2.a) LGT cuando una previa resolución económico-administrativa ha dejado sin efecto el primero, debe examinarse conforme a nuestra jurisprudencia relativa a la ejecución de las resoluciones económico-administrativas. Es conforme a Derecho un segundo acuerdo de declaración de responsabilidad solidaria por la causa del art. 42.2.a) LGT, culminando un nuevo procedimiento seguido tras la anulación por defectos de orden formal, de un primer acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria basado en el mismo precepto.”

 Y sorprende este pronunciamiento porque contradice el criterio que no hace tanto sentó el Tribunal Supremo en su sentencia de 14 de octubre de 2022, rec. 6321/2020, siendo el ponente Navarro Sanchís, quien emite un valioso voto particular en la sentencia de abril de 2023.

Pues bien, en octubre de 2022 el Tribunal Supremo afirmó que los supuestos de derivación de responsabilidad del art. 42.2.a) LGT poseían un claro carácter sancionador:

“Es más, si así fuera, esto es, si la versión instaurada en 2012 tuviera una función meramente interpretativa o aclaratoria de lo que ya, conforme a esa idea sugerida por la Administración, estaba implícito o agazapado en el texto de la norma aclarada -situación que parece abonada por la exposición de motivos de la Ley 7/2012, pese a que la voluntad legislativa de aclarar no siempre fructifica en un resultado materialmente aclaratorio-,estaríamos ante un caso en que, por vía puramente interpretativa o supuestamente clarificadora, se impone la aplicación a una situación jurídica dada de una norma perjudicial, más gravosa y aflictiva para su destinatario, lo que resulta rigurosamente inaceptable en relación con obligaciones tributarias como las que implanta el art. 42.2 LGT, cuya naturaleza sancionadora hemos determinado con constancia y reiteración como presente en el nacimiento de este deber de asumir la responsabilidad solidaria, con directa infracción del art. 9.3 de nuestra Constitución, que garantiza la "...irretroactividad de las disposiciones sancionadoras no favorables o restrictivas de derechos individuales".”

Esta naturaleza sancionadora también se puso de relieve por nuestro alto Tribunal con anterioridad, en la sentencia donde se analizaba la responsabilidad tributaria de los menores de edad de 25 de marzo de 2021, pudiendo leerse en la misma:

“Pues bien, según muy reiterada y conocida doctrina jurisprudencial nuestra, la extensión a una persona ajena a la relación tributaria y a la capacidad económica gravada, de una sanción, fruto de la infracción cometida por otro, es también una sanción y le son exigibles, por imperativo constitucional (art. 25 CE), las garantías penales de legalidad, tipicidad y culpabilidad, así como el derivado del principio de personalidad de la pena -extensible a la sanción administrativa, que participa de la misma sustancia que aquélla-.”

Ahora, nuevamente se niega el carácter sancionador de estos supuestos de derivación de responsabilidad. Ciertamente, la responsabilidad tributaria es una materia compleja, pero resulta totalmente contrario al principio de seguridad jurídica estos cambios de criterio donde las reglas del juego se cambian para que siempre acaben ganando los mismos. Parece que, los contribuyentes siempre van a jugar en desventaja, porque cuando hay una mínima posibilidad de que el marcador vaya a su favor, cambian las reglas del juego y pitan penalti en su contra.

Mención especial merece el voto particular de Navarro Sanchís, tan didáctico y sublime “as usual” donde discrepa del criterio sentado por la mayoría por el que se niega esta temporada el carácter sancionador del artículo 42.2.a) LGT.

Este voto particular disecciona acertadamente las modalidades de responsabilidad solidaria que ofrece nuestro sistema tributario y afirma con rotundidad el carácter sancionador de las derivaciones de responsabilidad recogidas en el art. 42.2.a) LGT, dando para ello hasta 10 razones que la avalan y que por motivo de extensión no reproduciremos en esta sede y es claro al señalar que:

“Mi opinión, deducida además de la doctrina del Tribunal Supremo de modo poco dado a las dudas, es que la responsabilidad del art. 42.2.a) LGT es de orden penal o sancionador, punto de partida que hay que considerar necesariamente.”

Pues bien, en esta tesitura nos encontramos y de ahí que acuñemos, merecidamente, a este supuesto de responsabilidad como el “El extraño caso del doctor Jekyll y el señor Hyde”. 

Carlos Romero Plaza

Abogado Tributarista. Socio Director de Arttax Abogados