amortización de bienes adquiridos por herencia en el IRPF

La amortización de bienes adquiridos por herencia en el IRPF

El sentido común se ha impuesto en este tema de la mano del  TEAR valenciano. Hoy  comentamos la resolución económico administrativa nº 46-04964-2017 de 30 de junio de 2020.

En ella, el Tribunal rechaza el criterio extremadamente literal que hasta el momento aplicaba la Administración tributaria en relación con la determinación del coste de adquisición de los bienes adquiridos  a título lucrativo para el cálculo del gasto por amortización en el IRPF.

Para entrar en materia, cabe hacer referencia a su regulación normativa tanto en el artículo 23.1.b) de la Ley 35/2006 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, LIRPF como en el artículo 14 del RD 439/2007 por el que se aprueba el Reglamento del IRPF.

Así, el artículo 23 LIRPF dispone lo siguiente:

 Artículo 23. Gastos deducibles y reducciones.

1. Para la determinación del rendimiento neto, se deducirán de los rendimientos íntegros los gastos siguientes:

 b) Las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con éste, siempre que respondan a su depreciación efectiva, en las condiciones que reglamentariamente se determinen. Tratándose de inmuebles, se entiende que la amortización cumple el requisito de efectividad si no excede del resultado de aplicar el 3 por ciento sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir el valor del suelo.”

El artículo 14 del Reglamento del IRPF determina la deducibilidad de los gastos de amortización de los rendimientos de capital inmobiliario del siguiente modo:

“1. Para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario, tendrán la consideración de gasto deducible las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con el mismo, siempre que respondan a su depreciación efectiva.

2. Se considerará que las amortizaciones cumplen el requisito de efectividad:

a) Tratándose de inmuebles: cuando, en cada año, no excedan del resultado de aplicar el 3 por ciento sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir en el cómputo el del suelo.

Cuando no se conozca el valor del suelo, éste se calculará prorrateando el coste de adquisición satisfecho entre los valores catastrales del suelo y de la construcción de cada año.

b) Tratándose de bienes de naturaleza mobiliaria, susceptibles de ser utilizados por un período superior al año y cedidos conjuntamente con el inmueble: cuando, en cada año, no excedan del resultado de aplicar a los costes de adquisición satisfechos los coeficientes de amortización determinados de acuerdo con la tabla de amortizaciones simplificada a que se refiere el artículo 30.1.ª de este Reglamento.”

Hasta la resolución del TEAR valenciano, el criterio administrativo consistía en determinar como coste de adquisición en los bienes inmuebles adquiridos a título lucrativo:

“(…) a la parte de los gastos y tributos inherentes a la adquisición que corresponda a la construcción así como la totalidad de inversiones y mejoras efectuadas.”

Ni el Tribunal ni los contribuyentes comparten en modo alguno el criterio administrativo impuesto, y es que el TEARCV incide en que cuando el artículo 14 del Reglamento del IRPF, conceptúa como valor amortizable el mayor de dos -el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral- lo está haciendo tomando como referencia el valor amortizable de un bien adquirido a título oneroso, donde el coste estaría integrado por lo satisfecho efectivamente por el adquirente.

Prosigue el Tribunal indicando en su resolución que:

“Así, en una compraventa, el coste de adquisición estaría integrado por el precio, el impuesto que gravase la compraventa -ITP o IVA- y demás gastos inherentes a la adquisición a cargo del comprador: es decir, por la contraprestación satisfecha por la adquisición y los gastos a cargo del comprador. Pero la diferencia estriba en que en las adquisiciones a título gratuito no existe contraprestación, puesto que la causa es el ánimo de liberalidad del transmitente y si tiene que pagarse el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ,que será una partida integrante del coste de adquisición y, por ende, del valor amortizable; y con independencia también de que -es verdad- sea prácticamente el único dinero que ha salido del bolsillo del adquirente, el Impuesto de Sucesiones es algo accesorio, no es "el coste de adquisición satisfecho", sencillamente porque en las adquisiciones a título gratuito el adquirente no "satisface" coste de adquisición alguno.”

Sentado lo anterior, el TEARCV considera que, para determinar el coste de adquisición de los inmuebles adquiridos por herencia, a efectos de calcular el gasto de amortización deducible, deben aplicarse las normas que regulan las ganancias patrimoniales a efectos del IRPF.

En consecuencia, el artículo 35 de la LIRPF determina que en las transmisiones a título oneroso el valor de adquisición de los inmuebles estará formado por la suma de:

  • El importe real por el que dicha adquisición se hubiese efectuado y
  • El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
  • Este valor se minorará por el importe de las amortizaciones previamente deducidas.

Y es que, además, precisa el artículo 36 de la LIRPF que, en las adquisiciones a título lucrativo, el importe real de adquisición coincidirá con aquel que resulte de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que pueda exceder del valor de mercado.

De acuerdo con la argumentación anterior, concluye el Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana que:

  • - En los bienes adquiridos a título lucrativo, el valor amortizable será el valor real del bien, considerando como tal el que haya prevalecido a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, adicionándole la parte proporcional del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones correspondiente al valor de la construcción, así como la parte proporcional de los gastos inherentes a la adquisición.

Este criterio supone un gran avance en relación con la determinación del importe deducible como amortización de los inmuebles adquiridos a título lucrativo.

El TEARCV realiza una interpretación lógico-sistemática de la norma al adentrarse en la voluntad del legislador a la hora de determinar el coste de adquisición, equiparando el criterio al utilizado para el cálculo en el IRPF de las ganancias patrimoniales relativas a bienes adquiridos a título lucrativo.

Esta interpretación supone un criterio racional a la hora de permitir la deducibilidad de las amortizaciones de los inmuebles en la determinación del rendimiento neto de capital inmobiliario. Además, abre la posibilidad a los contribuyentes que se hubiesen acogido al criterio anterior para rectificar sus autoliquidaciones, del mismo modo que permite en las autoliquidaciones de ejercicios siguientes, aumentar considerablemente el gasto de amortización deducible. En definitiva es acercarnos a la realidad de las cosas, algo que debería ser tan sencillo y en nuestra relación con la Hacienda pública muchas veces no lo es. Estoy pensando en el artículo 37.1 b) de la Ley de IRPF, pero eso ya lo redactaremos por enésima vez para otro día.

  1. Comentarios (2)

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¿Y si ganamos, Carlos? ¿Y si ganamos? PD. Ya ha habido otros TEAR que han dicho lo propio y, la cuestión, está pendiente de casación. Abrazo. Esaú

Esaú
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Si, mismo criterio TSJ Andalucía y TEAR Andalucía

Xavier-Aritz Garate Reggi
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