De nuevo sobre los responsables solidarios

La minera es un palo del cante flamenco propio de la sierra minera del pueblo que me vio nacer (La Unión). Una de las letras premiadas en el año 1984 en el Festival del Cante de las Minas dice así:

“Dime por qué galería
puede encontrar un minero
el metal de la alegría”

No sé si con acierto no rebatible, pero sí con la intención de promover la reflexión acompaño las líneas que siguen a propósito de la prescripción y los responsables solidarios, en la búsqueda de la galería que pueda llevar a estos deudores tributarios el metal de la alegría.

En una entrada anterior a la presente de este blog, Antón Beiras reflexionaba sobre la figura del responsable solidario al hilo de la sentencia del Tribunal Supremo de 14 de octubre de 2022 (casación 6321/2020) para señalar que la prescripción de la acción frente a los responsables solo puede producirse tras el ejercicio de la acción declarativa de responsabilidad. Hace apenas unas semanas en estas páginas de Taxlandia, César García Novoa nos llamaba la atención sobre la deficiente regulación en la Ley General Tributaria de la figura del responsable tributario; un año antes, Jesús Rodríguez Márquez, también en este blog, advertía de la reforma sustantiva que, en relación con la figura del responsable solidario, quedaba prevista en el proyecto de lo que, más tarde, se convirtió en Ley 11/2021, concretamente, en la sutil modificación introducida en el art. 175.1 LGT ordenando que la responsabilidad solidaria puede exigirse una vez transcurrido el período voluntario de pago “original” abierto al deudor principal, bien, directamente si se hubiera declarado con anterioridad a ese momento, bien en otro caso, mediante declaración de la responsabilidad.

La razón de ser de tal modificación legal, según la Exposición de Motivos de la referida Ley, respondía a la necesidad de clarificar la normativa vigente, especificándose «a efectos del procedimiento de exigencia de la responsabilidad solidaria, que el período voluntario de pago de las deudas es el originario de pago, sin que las vicisitudes acaecidas frente al deudor principal, como suspensiones o aplazamientos, deban proyectarse sobre el procedimiento seguido con el responsable», lo que significa que las contingencias o eventualidades que hubiera podido tener la deuda tributaria en relación con el deudor principal no afectan al procedimiento a instruir frente al responsable solidario y que, por lo tanto, si el deudor principal solicita aplazamiento o fraccionamiento de pago, tal circunstancia no produce efecto jurídico alguno en orden a declarar la posición deudora del responsable solidario para exigirle la deuda tributaria. Todo ello, aleja al responsable de su natural posición de deudor tributario en segundo plano (garante del crédito tributario) para acercarlo a la ocupada por los deudores en régimen de solidaridad, de suerte que el órgano de recaudación pueda dirigirse a ellos de forma simultánea al deudor principal.

Este tipo de modificaciones legales ideadas para fortalecer la acción recaudadora tributaria deben ser analizadas desde todos los perfiles que presenta su aplicación, y bien puede ocurrir que aquello que se ha pensado con la clara finalidad de lograr una mayor eficacia en la exigencia de pago del tributo esté propiciando, al mismo tiempo, la prescripción de la exigencia de la deuda tributaria al responsable solidario.

Supongamos que nos encontramos ante el supuesto legal de responsabilidad solidaria recogido en el art. 42.1, letra c) LGT por adquisición de una sociedad de los activos de otra que se disuelve, sin que la adquirente haya solicitado de la Administración tributaria la certificación de deudas de la transmitente en los términos previstos en el art. 175.2 LGT.

La sociedad disuelta tiene deudas tributarias pendientes de pago que, en período voluntario, solicitó su aplazamiento que fue, en un principio, denegado por insuficiencia de la garantía aportada, y más tarde aceptado, aunque a lo largo de la sustanciación de dicha solicitud –con reiteración de la misma- han transcurrido más de cuatro años desde el vencimiento del período voluntario de pago para el deudor principal y sin que, finalmente, fueran atendidos los pagos aplazados por circunstancias que no vienen al caso.

En tal situación, el órgano de recaudación tributaria se dirige al responsable solidario declarando su posición deudora (art. 42,1, c) LGT) derivándole la deuda contraída por la entidad obligada principal con fundamento en que, las actuaciones seguidas frente a esta última en solicitud y reconocimiento de aplazamiento de pago, han producido el efecto de interrumpir el plazo de prescripción conforme a lo previsto en el art. 68.8 LGT: «Interrumpido el plazo de prescripción para un obligado tributario, dicho efecto se extiende a todos los demás obligados, incluidos los responsables».

Según dispone la vigente redacción del art. 175.1 LGT, la acción administrativa para posicionar al responsable solidario como deudor y exigirle el pago de la deuda tributaria contraída por el obligado principal debe realizarse una vez determinada la deuda tributaria “original” lo que significa que, a tales efectos, no se tendrán en cuenta las vicisitudes arrastradas como consecuencia de las solicitudes de aplazamiento de pago formalizadas por el deudor principal, las cuales, según manifiesta la Exposición de Motivos de la Ley 11/2021, no deben proyectarse sobre el procedimiento seguido ante el responsable solidario para derivarle la deuda tributaria.

Pues bien, si tales contingencias no tienen ninguna consecuencia en la instrucción del procedimiento seguido ante el responsable solidario, debe concluirse también que ningún efecto jurídico han de producir en su posición deudora, por lo que no pueden ser consideradas como actuaciones del deudor principal susceptibles de interrumpir el plazo de prescripción del ejercicio de la acción derivativa de responsabilidad solidaria que, por lo tanto, en el ejemplo propuesto ha proseguido su recorrido impidiendo al órgano de recaudación su puesta en ejercicio.

Efectivamente, si la Ley ha querido que las actuaciones del obligado principal a quien se le reconoce el aplazamiento de pago de la deuda tributaria, no produzcan ningún efecto en relación con el responsable solidario frente a quien es posible dirigir la derivación de la deuda aunque se encuentre aplazada, siguiendo el mismo planteamiento, las actuaciones del obligado principal dirigidas a la obtención del aplazamiento del pago no deben producir el efecto de interrumpir el plazo prescriptivo de la deuda que se deriva al responsable solidario por cuanto, la prolongación del tiempo del pago para el deudor principal producida por su aplazamiento, resulta ser inocua en relación con el ejercicio de la acción declarativa de responsabilidad solidaria. 

La nueva redacción del art. 175.1 LGT ha pretendido dotar de independencia las actuaciones seguidas para el cobro de la deuda frente al deudor principal, de las que se deban realizar ante el responsable solidario y esta pretendida estanqueidad entre unas y otras, entiendo, que no solo debe operar en aquello que beneficia al órgano administrativo de recaudación, sino también en lo que le resulte perjudicial, de suerte que si han transcurrido más de cuatro años desde que se pudo ejercitar la acción declarativa de responsabilidad solidaria sin haberla activado, la deuda derivada al responsable estará prescrita aunque el deudor principal haya realizado actuaciones en orden a aplazar su pago. Como ya puso de manifiesto Rodríguez Márquez en estas mismas páginas, «la creación del nuevo concepto de período de pago “original” implica contemplar las instituciones del aplazamiento o la suspensión como excepcionales y al servicio exclusivo del interés del obligado tributario», se entiende que del obligado principal, sin que afecten en nada a la figura del responsable solidario lo que viene a evidenciar, además, una aparente contradicción entre dos preceptos de la LGT, el art.175.1 y el art. 68.8 LGT a propósito del efecto expansivo de la interrupción de la prescripción respecto a otros obligados tributarios por actuaciones realizadas por o frente a uno de ellos.

En relación con el art, 68.8 LGT y refiriendo su mandato al ejemplo que sirve de base a estas reflexiones, no es posible olvidar que las actuaciones administrativas susceptibles de interrumpir el plazo de prescripción, para que produzcan tal efecto, es necesario que formalmente se hayan notificado al obligado tributario circunstancia que no concurría en el responsable solidario de nuestro caso, en primer lugar, porque la acción declarativa de responsabilidad se le notifica una vez transcurridos cuatro años desde el vencimiento del pago de la deuda en período voluntario para el deudor principal, sin que con anterioridad a ese momento se hubieran iniciado actuaciones emplazándole como deudor tributario; y en segundo lugar, porque de las actuaciones dirigidas por el deudor principal para la obtención del aplazamiento de pago, el responsable solidario nunca había tenido conocimiento formal.

El argumento expuesto pudiera quedar rebatido con base a estos dos razonamientos.

Primero, que lo que prescribe no es la posición deudora de quien es llamado al pago de la deuda tributaria, sino que lo que se extingue por el transcurso del tiempo es la deuda tributaria (art. 59.1 LGT), por lo que interrumpido el plazo de prescripción “de la deuda” tal efecto se extiende a cualquier de los deudores tributarios.

Segunda, que la Ley General Tributaria no prevé la prescripción para declarar la acción derivativa de la responsabilidad pues en ninguna fase de su articulado se regula semejante plazo prescriptivo, a pesar de que en una interpretación in bonam partem, el Tribunal Supremo, en sentencia antes citada de 14 de octubre de 2022 (recurso de casación núm. 6321/2020), haya señalado que cuando el art. 67.2 LGT al determinar el dies a quo del plazo de prescripción para exigir a los responsables solidarios el pago de la deuda tributaria, situándolo al siguiente del vencimiento del periodo voluntario para el deudor principal, «expresa con escaso rigor» la facultad de la Administración «para determinar la deuda derivada» al responsable, lo que no evita el hecho cierto de que la ley codificadora del tributo no haya regulado un plazo prescriptivo para el ejercicio de la acción declarativa de la responsabilidad.

En relación con la primera de las objeciones auto-formuladas se podría contra argumentar que aunque, en efecto, lo que prescribe es la deuda tributaria por la inactividad administrativa en determinarla y exigirla, ha sido la propia Ley General Tributaria la que ha querido estancar las actuaciones del obligado principal en solicitud de aplazamiento o fraccionamiento de pago respecto de las que puedan seguirse frente al responsable solidario, por lo que la impermeabilidad de las mismas ha de operar en el doble sentido, primero, no impidiendo que la petición de aplazamiento por el deudor principal retrase el ejercicio de la acción administrativa derivando la deuda tributaria al responsable solidario; segundo, admitiendo que si estas actuaciones no impiden el ejercicio de esa acción administrativa, tampoco pueden ser obstáculo alegable para entender interrumpido el plazo de prescripción de la deuda tributaria que se deriva al responsable solidario.

La segunda de las objeciones planteadas me lleva a la siguiente reflexión. Es evidente que la LGT no ha previsto plazo de prescripción para declarar la posición deudora del responsable tributario, es decir, el plazo de prescripción previsto en la letra a) de su art. 66 no le resulta aplicable al responsable en cuanto la deuda tributaria siempre se determina (liquida) frente al deudor principal, de ahí que cuando el texto legal alude a la figura del responsable lo haga «para exigir el cumplimiento de la deuda tributaria», en su clara concepción de que se trata de un deudor tributario que solo adquiere carta de naturaleza cuando existe acto de liquidación tributaria dirigido al deudor principal (deuda liquidada al obligado principal), de modo que la acción instruida frente al responsable es, a un tiempo, declarativa de su posición deudora por haber realizado el presupuesto legal de la responsabilidad, y constitutiva de la deuda que se le exige.  

Señalaba líneas más arriba, que el Tribunal Supremo ha venido reconociendo la existencia de este vacío legal y para suplirlo ha acudido a los arts. 1144 y ss. del Código civil a propósito del régimen de prescripción de las obligaciones solidarias (SSTS de 22 de septiembre de 2002, recurso de casación núm. 7602/1997, y de 19 de noviembre de 2015, recurso de casación núm. 3727/2014). Ahora bien, a mi modo de ver, lo que en esos preceptos del Código civil se está regulando es el régimen jurídico de la solidaridad en el cumplimiento de obligaciones, es decir, la concurrencia de varios deudores en una sola obligación, figura más próxima a la solidaridad tributaria regulada en el art. 35.7 LGT («La concurrencia de varios obligados tributarios en un mismo presupuesto de una obligación…») que a la del responsable tributario concebido como un garante personal del crédito tributario, y por lo tanto, como deudor en un segundo plano. De modo que, no siendo adecuada la cobertura legal supletoria buscada en ausencia de normativa aplicable en la LGT, no es posible presumir la existencia de un plazo de prescripción para  declarar acción declarativa de la responsabilidad donde la LGT no lo tiene declarado resultando, además, que nos encontramos ante materia reservada a ley según el art. 8, letra f) de ese cuerpo legal. En suma, la acción administrativa susceptible de prescribir en el caso de los responsables tributarios, no es la relativa a la determinación de la deuda tributaria, solo ejercitable frente al obligado principal y en la que el responsable no queda legitimado, sino la referida a la exigencia del pago de la deuda tributaria ya determinada.

Al enfrentarse a la figura del responsable solidario, el Tribunal Supremo ha denunciado la inseguridad jurídica que deja la ley en su régimen jurídico al no regular aspecto tan esencial como la determinación de hasta qué día exacto puede ser objeto de derivación de la acción de responsabilidad, no previéndose legalmente para esta modalidad de responsable el dies ad quem para su ejercicio lo que provoca que el plazo de prescripción se vea interrumpido por actos o actuaciones dirigidos por o frente al obligado principal de los que el responsable tributario no tiene conocimiento.

Con la interpretación del art. 175.1 LGT que se propone en estas páginas, podría concluirse en la existencia de un tiempo límite para el ejercicio de la acción administrativa para declarar la responsabilidad solidaria, más allá del cual no podrá ser activada, al menos, cuando el deudor principal haya solicitado el aplazamiento, el fraccionamiento o la suspensión del pago de la deuda tributaria, restableciendo de este modo la inseguridad jurídica generada en este particular por la indeterminación legal del régimen jurídico del responsable solidario.   

Una última aclaración el argumento que aquí se sugiere postulando la extinción de la deuda por prescripción debe entenderse que solo beneficiará al responsable solidario, nunca al deudor principal.

Ernesto Eseverri Martínez

Catedrático emérito de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Granada

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