Reformas fiscales en los Estados miembros de la Unión Europea
El Gobierno de España se ha comprometido en el Plan fiscal y estructural de medio plazo 2025-2028 remitido el pasado 15 de octubre a la Comisión Europea a la aprobación de medidas tributarias destinadas a incrementar la eficiencia y suficiencia recaudatoria del sistema tributario, apoyar la transición energética y promover la equidad. Este Plan viene a sustituir a los Programas de Estabilidad y Nacional de Reformas que venían elaborándose desde finales de los años noventa y se ha aprobado en cumplimiento del nuevo marco de gobernanza económico europeo, que será aplicable a las finanzas públicas de los Estados miembros de la Unión Europea a partir de 2025.
En este contexto he considerado oportuno dedicar esta entrada de nuestro querido blog a exponer algunas de las medidas fiscales aprobadas por los Estados miembros de la UE a partir de un interesantísimo Informe que elabora anualmente la Dirección General de Fiscalidad y Unión Aduanera (TAXUD) de la Comisión Europea. Se trata del Annual Report on Taxation que contiene multitud de datos y un detallado análisis de las reformas fiscales en los Estados miembros de la Unión Europea y de los retos futuros a que se enfrentan sus sistemas tributarios.
El capítulo primero ofrece una visión general y un diagnóstico del contexto macroeconómico y de las perspectivas para los próximos dos años, presenta los datos sobre ingresos fiscales y analiza el impacto de los cambios estructurales o megatendencias sobre la fiscalidad. En este sentido, se destaca por ejemplo que a medio y largo plazo el envejecimiento de la población representa un reto importante para la agenda política de la UE que va a afectar a la sostenibilidad presupuestaria. El Informe 2024 sobre el envejecimiento (https://economy-finance.ec.europa.eu/publications/2024-ageing-report-economic-and-budgetary-projections-eu-member-states-2022-2070_en) pone de relieve que el cambio demográfico provocará en los próximos años una reducción de la población en edad de trabajar o población contributiva que obliga a adoptar medidas políticas para hacer frente a los retos fiscales asociados a este escenario.
Otro reto importante con implicaciones importantes para los sistemas tributarios deriva del fenómeno de la digitalización y el cambio tecnológico, que está modificando los modelos actuales de producción, trabajo y consumo. En esta misma línea se hace referencia a los avances en materia de inteligencia artificial y a su incidencia en la mejora de la recaudación tributaria y del control por parte de las administraciones tributarias, pero también sobre los niveles y tipos de empleo. También constituyen retos importantes para los sistemas tributarios el cambio climático y la dependencia energética y desde esta perspectiva el Informe incide en que la política fiscal puede contribuir a mitigar sus efectos adversos y al mismo tiempo a promover un crecimiento económico sostenible.
El capítulo segundo ofrece un estudio de las medidas fiscales aprobadas por los distintos Estados miembros. En los últimos años, el contexto incierto y rápidamente cambiante ha hecho que la mayoría de las medidas fiscales adoptadas hayan sido de carácter temporal. En 2020 y 2021 las reformas se centraron principalmente en mitigar el impacto económico de la pandemia y en 2022 y 2023 pasaron a centrarse en abordar los efectos de la creciente inflación (en particular, los elevados precios de la energía) sobre la actividad económica, los consumidores y las empresas. En 2023 la mayoría de Estados miembros han aprobado reformas que afectan al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante IRPF), al Impuesto sobre Sociedades (en adelante IS) y al IVA. Los Estados miembros han notificado a la Comisión Europea un total de 855 medidas fiscales, de las cuales 237 afectan al IRPF. Todos los Estados miembros menos Malta han aprobado medidas en este impuesto, destacando especialmente las que afectan a las rentas del trabajo. En el ámbito del IS han actuado 25 Estados aprobando un total de 138 medidas fiscales. En el caso del IVA han actuado 24 Estados a través de la aprobación de 116 medidas fiscales. En el ámbito de otros tributos relacionados con externalidades (incluidas las medioambientales) han actuado un total de 22 Estados aprobando un total de 161 medidas. En el ámbito de los impuestos sobre la propiedad se contabilizan en el Informe 50 medidas fiscales aprobadas por 16 Estados. Finalmente, en materia de contribuciones a la Seguridad Social 14 Estados han aprobado un total de 63 medidas aprobadas por 14 Estados miembros.
Hay que hacer notar que casi el 10% de las medidas fiscales aprobadas en los dos últimos años se derivan de la normativa de la Unión Europea. Entre ellas cabe destacar las destinadas a incorporar al derecho interno la Directiva 2022/2523 sobre el Pilar II, las medidas de armonización de la legislación sobre el IVA (Directiva 2019/2235) y los impuestos especiales (Directiva 2020/1151) y las medidas para hacer frente a los elevados precios de la energía de conformidad con el Reglamento 2022/1854 del Consejo.
Un importante porcentaje de las medidas notificadas están relacionadas con la competitividad. Entre éstas cabe destacar la reducción de los tipos del IVA con el objetivo de fomentar el consumo y sostener el crecimiento económico en un contexto de elevada inflación. Así por ejemplo Alemania redujo el tipo del IVA para las comidas en restaurantes; Bulgaria lo hizo para el suministro de pan y harina y la prestación de determinados servicios turísticos, incluidos los de restauración y catering; Croacia para alimentos básicos; España para los alimentos que tributaban al 4%, los aceites vegetales, las pastas alimenticias y el aceite de oliva; Grecia para maquinaria agrícola, determinadas bebidas y servicios de restauración; Letonia para libros electrónicos; Hungría para obras de arte, determinados alimentos y periódicos; Lituania para servicios de alojamiento y restauración y asistencia a acontecimientos deportivos, artísticos y culturales; Polonia para productos alimenticios y determinados fertilizantes; Italia para los fertilizantes y Portugal para los alimentos básicos durante ocho meses. Frente a estas reducciones seleccionadas tenemos el caso de Luxemburgo que optó por reducir temporalmente todos los tipos del IVA en un punto porcentual en 2023.
Con este mismo objetivo de aliviar los efectos derivados de la inflación un importante grupo de Estados miembros han deflactado la tarifa del IRPF. Mientras que algunos Estados como Austria, Bélgica, Dinamarca, Eslovaquia, Eslovenia, Lituania y Suecia disponen de un mecanismo de ajuste automático, otros como Alemania, Irlanda, Luxemburgo y Portugal han ajustado discrecionalmente sus tramos impositivos en 2023 y/o 2024 y en el caso de Portugal ese ajuste fue acompañado de una disminución del tipo impositivo marginal para el segundo tramo. Por su parte, Italia ha simplificado la tarifa del impuesto al fusionar en 2024 los dos primeros tramos de la tarifa (que se reduce a tres tramos) para aplicar en el primer tramo un tipo de gravamen del 23% con el fin de reducir la presión fiscal sobre las rentas hasta 28.000 euros; un tipo del 35% en el segundo tramo (rentas entre 28.000 y 50.000 euros) y un tipo máximo del 43% en el tercer tramo (rentas superiores a 50.000 euros).
En el ámbito de los impuestos indirectos se han adoptado también diversas medidas fiscales para reducir los costes de la energía consistentes en la reducción de la imposición de la energía, en la línea de lo que recientemente ha propuesto (en su parte A) el Informe Draghi sobre el futuro de la competitividad en la UE (https://commission.europa.eu/document/download/97e481fd-2dc3-412d-be4c-f152a8232961_en?filename=The%20future%20of%20European%20competitiveness%20_%20A%20competitiveness%20strategy%20for%20Europe.pdf). Así por ejemplo, en los Países Bajos se ha reducido temporalmente el tipo del IVA sobre la energía de consumo, Alemania lo ha hecho sobre la calefacción a través de la red de calefacción, Italia sobre el suministro de gas para usos civiles e industriales, Irlanda sobre el suministro de gas y electricidad, Finlandia sobre la electricidad y el transporte de pasajeros, Croacia sobre la calefacción, Bélgica sobre el gas natural y la electricidad, España sobre el gas natural, Eslovenia sobre el suministro de electricidad, gas natural y calefacción urbana y Bulgaria sobre el suministro de gas natural y calefacción urbana. Aparte del IVA las reducciones de tipos han afectado a otros impuestos medioambientales relacionados con la energía, como los impuestos especiales sobre el gasóleo y la gasolina en Irlanda y Chequia, sobre la electricidad en Austria, sobre los carburantes de automoción en Polonia, o sobre la gasolina y el gasóleo en Suecia.
Otro grupo importante de medidas está constituido por las adoptadas para apoyar la inversión y el empleo e impulsar la actividad económica en general. Así, en el ámbito del IS Alemania flexibilizó temporalmente las normas de traslado o compensación de pérdidas hacia atrás (loss carry back); Irlanda aumentó el crédito fiscal para I+D; Finlandia introdujo una nueva deducción fiscal por I+D; España y Portugal redujeron el tipo del IS para pequeñas y medianas empresas, empresas con cifra de negocios inferior a 1 millón de euros o de nueva creación y Portugal también flexibilizó las normas para el traslado de pérdidas hacia delante (loss carry forward). En el ámbito del IRPF, Alemania incrementó la deducción de las aportaciones a planes de pensiones y España aumentó la desgravación por inversiones en empresas de nueva o reciente creación. Por último, Italia suspendió los impuestos sobre el azúcar y el plástico.
Otro bloque de medidas englobaría aquellas que han tenido como objetivo sencillamente incrementar la recaudación y compensar las disminuciones derivadas de otras medidas. Así por ejemplo Estonia aumentó a partir del 1 de enero de 2024 su tipo general del IVA del 20% al 22%, Finlandia lo elevó del 24% al 25,5% a partir del 1 de septiembre de 2024 y Eslovaquia suprimió el tipo reducido del IVA para las bebidas alcohólicas en los restaurantes. En el ámbito del IS, Chequia, Estonia y Eslovenia (temporalmente para el período 2024-2028) aumentaron su respectivo tipo de gravamen general y Estonia también suprimió el tipo reducido y aumentó el tipo para las entidades de crédito. En el ámbito de la fiscalidad del capital y la riqueza, España introdujo el Impuesto de solidaridad sobre las grandes fortunas, Bélgica suprimió el beneficio fiscal para la adquisición de segundas y ulteriores residencias, Chequia aumentó el tipo del Impuesto sobre bienes inmuebles, Portugal empezó a gravar las plusvalías inmobiliarias de los no residentes, Estonia introdujo un impuesto sobre los vehículos de motor y España y los Países Bajos aumentaron los tipos impositivos sobre las rentas del capital o del ahorro en el IRPF. Estonia también aumentó los tipos de gravamen en el IRPF y Países Bajos aprobó la supresión progresiva del crédito fiscal para los expatriados. En el ámbito de los impuestos vinculados a una externalidad, Bulgaria, Chequia, Eslovaquia, Estonia, Letonia, los Países Bajos y Suecia aumentaron los tipos de sus impuestos sobre el juego o la lotería, Estonia introdujo un impuesto sobre las bebidas azucaradas y Grecia un impuesto sobre el alojamiento para financiar los costes derivados de los desastres naturales (incendios) sufridos. También con el objetivo de incrementar la recaudación varios países han introducido una figura temporal (la llamada «contribución solidaria» según el Reglamento 2022/1854 del Consejo de la UE) aplicada a la facturación o a los beneficios extraordinarios de las empresas del sector energético. Este es el caso de Alemania, Austria, Bulgaria, Chequia, Dinamarca, Eslovaquia, España, Francia, Italia, Países Bajos y Rumanía. Y otros países como España, Letonia y Rumanía han aprobado también un impuesto extraordinario sobre las entidades de crédito.
Desde la perspectiva de mejora de la equidad y la justicia, en el ámbito del IRPF y junto a los ajustes ya citados en las tarifas del impuesto, varios países han adoptado medidas consistentes en introducir nuevas reducciones y deducciones o en aumentar las deducciones ya existentes. Alemania, Croacia, Estonia, Lituania y Portugal han aumentado la deducción fiscal personal básica en el tributo; Alemania, Bulgaria y Dinamarca la deducción por hijos y Croacia, Hungría y Portugal la reducción por familiares a cargo. En el caso de Portugal a partir de 2025 se aplicará una bonificación del 100% en el IRPF para jóvenes entre 18 y 35 años para bases imponibles hasta 28.000 euros durante el primer año (se estima que se beneficiarán de esta medida 400.000 jóvenes); del segundo al cuarto año la bonificación será del 75%, del quinto al séptimo año del 50% y del octavo al décimo año del 25%. También están vinculadas a la equidad otras medidas como las adoptadas en Portugal de modificación del régimen de residentes no habituales, cuestión de la que me ocupé en mi anterior entrada del blog (https://www.politicafiscal.es/equipo/francisco-adame-martinez/adios-al-regimen-fiscal-para-residentes-no-habituales-de-portugal) y gravamen de las rentas de los criptoactivos. En este grupo encajan también las medidas adoptadas por Países Bajos para racionalizar el régimen fiscal especial para atraer a trabajadores extranjeros cualificados, la introducción por Irlanda de una deducción temporal de los intereses hipotecarios o el aumento por Eslovaquia de la deducción de dichos intereses. Por el contrario, Estonia ha suprimido la deducción de los intereses de las hipotecas y la deducción adicional a partir del segundo hijo, con el argumento de que ambas medidas beneficiaban sobre todo a los contribuyentes con rentas más elevadas. Una medida llamativa es la aprobada por Hungría donde las madres menores de 30 años están exentas del IRPF.
En el ámbito de la protección del medio ambiente y la salud muchos Estados miembros han introducido incentivos fiscales para los vehículos eléctricos, los puntos de recarga y otros medios de transporte de bajas emisiones, que van desde exenciones fiscales y reducción del IVA hasta mayores deducciones o amortizaciones más favorables en el IRPF o el IS. Al mismo tiempo, los aumentos de los impuestos sobre los vuelos (por ejemplo, en los Países Bajos y Dinamarca) y de los impuestos sobre los combustibles fósiles (en los Países Bajos) pretenden desincentivar el uso de medios de transporte con altas emisiones. Además del sector de la movilidad, otras medidas fiscales pretenden aumentar la cuota de las energías renovables en el sector de la energía y los edificios, por ejemplo reduciendo los tipos del IVA y aumentando las ventajas fiscales para los paneles solares y la energía fotovoltaica. Medidas de este tipo se han aprobado en Alemania, Austria, Bélgica, Irlanda, Países Bajos y Suecia. En cuanto a la calefacción, el uso de biomasa (Portugal), bombas de calor (Bélgica) y sistemas de calefacción de bajas emisiones en general (Portugal, Dinamarca) se ha apoyado reduciendo los tipos del IVA. Por otra parte, algunos Estados miembros han introducido nuevos impuestos para desincentivar determinadas actividades y productos, como por ejemplo el gravamen sobre las emisiones de CO2 de la horticultura en los Países Bajos, el nuevo impuesto sobre las principales infraestructuras de transporte en Francia, el impuesto sobre envases de plástico no reutilizables en España, el impuesto basado en el kilometraje para los camiones en Dinamarca y el sistema de tarificación del carbono que abarca sectores no incluidos en el régimen de comercio de derechos de emisión en Austria. Finalmente, en el ámbito de la salud y de la reducción del consumo de productos perjudiciales para la misma, los Estados miembros han aprobado medidas fiscales que se centran cada vez más en gravar el tabaco y la nicotina, las bebidas alcohólicas y los productos azucarados con el fin de aumentar la recaudación. Así ha ocurrido por ejemplo en Bélgica, Bulgaria, Chequia, Dinamarca, Eslovenia, Estonia, Finlandia Francia, Italia, Portugal, Países Bajos, Rumanía y Suecia. Además, Rumanía suprimió el tipo reducido del IVA para los productos con azúcar añadido (más de 10 gramos) y lo sustituyó por el tipo normal, e introdujo un impuesto especial sobre las bebidas no alcohólicas que contienen azúcar u otros edulcorantes.
A modo de recapitulación y con máxima brevedad diría que de cara a la reforma fiscal que España se comprometió a desarrollar en el componente 28 del Plan Nacional de Recuperación, Transformación y Resiliencia podrían tomarse en consideración tanto algunas de las medidas fiscales aprobadas en los dos últimos años por los Estados miembros de la UE aquí comentadas, como las propuestas contenidas en el Libro blanco para la reforma tributaria de 2022, en cuya redacción tuve la inmensa fortuna de participar.
Francisco Adame Martínez
Catedrático de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Sevilla
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