El Precio de la justicia: cuando ganar un recurso puede salir caro
Desde hace tiempo existe un debate en estos foros respecto de los problemas que suscita la exigencia de los intereses de demora devengados a favor de la Administración para los supuestos en los que los contribuyentes hayan impugnado los actos administrativos que pusieron fin a los procedimientos instructores tramitados cerca de ellos y, paradójicamente, hayan conseguido una estimación parcial de sus pretensiones pero la invalidez jurídica de aquellos es solo parcial y permite, por tanto, que se dicte un nuevo acto. Sencillamente, porque impera la ejecución de la resolución estimatoria parcial y, en consecuencia, la emisión de una nueva liquidación.
Pues bien, en este contexto y por la dinámica aplicativa del precepto en cuestión (el art. 26.5 de la Ley General Tributaria), el órgano de aplicación del tributo debe dictar una nueva liquidación en sustitución de la ya anulada o declarada inválida, determinando la nueva deuda tributaria que englobará tanto el importe de la cuota tributaria liquidada con arreglo a la resolución (y que será menor) y la “nueva” cuantía en concepto de intereses de demora que podrá ser mayor. Y sobre esto versa el debate.
El mandato del legislador es claro y parece lógico. Ahora bien, puede comportar (y, de hecho, comporta en no pocas ocasiones) que quien ha acudido a la vía de recurso como única forma de acreditar la invalidez jurídica del acto resolutorio, aunque sea en alguno aspecto concreto y puntual, y ve ulteriormente estimada de forma parcial su pretensión obtenga, en contrapartida, un importe a pagar mayor que el que tuvo que haber extinguido en origen de no haber recurrido. Precisamente, por el efecto de los intereses de demora y su forma de cuantificación.
Esta situación no resulta tan evidente en aquellos que optan por impugnar el acto resolutorio acudiendo al procedimiento revisor correspondiente y, en lo que respecta a la exacción de la deuda tributaria, la extinguen mediante su pago íntegro. Sencillamente, porque la ejecución de cualquier estimación parcial, por mínima que sea, va a comportar que el “juego” de los intereses de demora le resulte a su favor; ello es así porque se le devolverá el importe ingresado (que engloba la cuota y los intereses inicialmente liquidados) con adición de los intereses devengados y deberá ingresar, en contrapartida, la nueva cuota tributaria (que será menor) y el importe de los intereses de demora devengados en su contra (calculados sobre una cuantía inferior).
En contrapartida, el problema sí se vuelve evidente, sin embargo, en aquellos supuestos en los que, impugnando el acto dictado, los administrados no extinguen la deuda tributaria, sino que optan válidamente por la suspensión de su ejecución en los términos que ofrece el propio Ordenamiento Jurídico. Y más aún -evidente es- en aquellos supuestos en los que la estimación parcial es “pequeña” en términos cuantitativos o de impacto en cuota tributaria; seguramente porque, en muchos casos, se sabía desde el inicio que era la única posible, pero el acceso a la vía de revisora y de recurso era de todo punto necesaria para reestablecer la legalidad. En estos supuestos, por paradójico que resulte, el cálculo de los “nuevos intereses de demora” puede dispararse; o, al menos, ser mayor o muy superior al que inicialmente se giró por la Administración en el acto administrativo anulado. Simplemente, por la fórmula empleada para su cálculo en ejecución.
Siendo consciente de la dificultad extraordinaria que entraña la redacción de una norma de esta naturaleza que vele por los Derechos de todas las “partes” (permítase esta expresión incorrecta cuando la relación se entabla entre la Administración y el administrado), parecería razonable sostener que carece de todo sentido jurídico y económico que alguien que ve estimada su pretensión, por escaso impacto cuantitativo que tal estimación tenga, se haya acreditado que el acto recurrido no era ajustado a Derecho y aun así pueda tener que abonar una cantidad mayor en términos de deuda tributaria por haber accedido al recurso (entendida esta como la suma de cuota e intereses de demora) que la contenida en la liquidación anulada. Precisamente cuando la búsqueda de justicia material por el administrado, a la sazón sujeto pasivo y/o interesado, únicamente puede articularse por la vía del recurso para hacer valer, precisamente, un error en la actuación administrativa, por pequeño que sea y que le ha perjudicado. Porque no tiene otra opción.
De ahí que si se consigue tal estimación parcial, en los términos que sea, no hay duda alguna de que la liquidación en su día girada fue incorrecta y ya no existe; y de alguna forma podría concluirse que la Administración no “acertó” a la primera cuando pudo y debió hacerlo (en el ejercicio de sus potestades funciones), aun cuando ello es, en ocasiones, tremendamente complejo.
Por ello, y aun a pesar de la dificultad que este debate suscita, parecería razonable buscar y conseguir un sistema que, si bien garantice la salvaguarda de los intereses generales (que son aquellos por los que la Administración vela en nuestro interés, porque son los de todos), no disuada a los contribuyentes de recurrir los actos administrativos que les perjudiquen cuando el error incurrido por la Administración sea pequeño en comparación con el importe de la deuda tributaria. Precisamente, porque pueda concluirse de antemano que puede salir “más caro” que la Administración acierte en la segunda oportunidad que le brinda el Ordenamiento jurídico ante una victoria pírrica de quien se ha visto perjudicado por su actuación, que haber asumido tal error y desterrado la idea de hacer valer su derecho, que es el de recurrir y, en última instancia, el de poder acceder a la tutela judicial efectiva.
La situación no es fácil. Es por ello por lo que habrá que estar a lo que nuestro Alto Tribunal siente en las sentencias que dictará en su día para formar jurisprudencia a este respecto.
Javier Povo Martín
Socio del Área Fiscal de Pérez-Llorca
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