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Cien años de la creación de los Tribunales Económico-administrativos

Feliz centenario. Cien años de la creación de los Tribunales Económico-administrativos

Los Tribunales Económico Administrativos han cumplido cien años de vida. Loados por unos y criticados por otros, lo cierto es que han podido sobrevivir a las sucesivas reformas tributarias acaecidas durante el último siglo. No cabe duda de que podrían necesitar algunos retoques legales para afrontar mejor el paso de los años, pero resulta innegable que vienen desempeñando un papel clave en el desarrollo del procedimiento de revisión tributaria.

Es extraño encontrar en derecho tributario instituciones centenarias que, como sucede en este caso, hayan sido capaces de resistir a guerras y dictaduras, y de soportar las reformas de gobiernos democráticos de todos los colores. Por el contrario, lo habitual es que hablemos de nuevas figuras o la enésima reforma tributaria. Por ello, me ha parecido que esta efeméride, la conmemoración del nacimiento de los Tribunales Económico-administrativos (en adelante TEA), merecía al menos una reseña en Taxlandia. Abordo esta tarea con agrado y, por qué no, con una cierta nostalgia de los más de cinco años en los que fui vocal en el Tribunal Económico Administrativo Municipal de Madrid, en los que pude cambiar la visión que tenía del trabajo que realizan estos órganos revisores.

Retrocedamos en el tiempo hasta el año 1924 para recordar cómo se produjo el nacimiento de los TEA. Fueron creados por el Real Decreto de 16 de junio de 1924 (publicado en la Gaceta de Madrid, nº 169, de 17 de junio de 1924), en plena dictadura de Primo de Rivera. Surgían con intención de consolidar la separación entre el procedimiento de gestión, y la tramitación y resolución de las reclamaciones promovidas frente a dichos actos, que iba a encomendarse, a partir de entonces, a órganos diferentes. Leyendo la exposición de motivos de esta norma llama la atención, por sus claros tintes autoritarios, la definición que se llevaba a cabo del acto de gestión, refiriéndose al mismo con los calificativos de “rápido, enérgico, certero”, “el propio y adecuado de la unidad de mando”. Frente a él se presenta la resolución de las reclamaciones como una función que “exige un examen atento, reposado y ajeno al impulso de la acción”.  Fue, por tanto, la separación de procedimientos lo que motivó la creación de los Tribunales Económico-Administrativos, que serían los competentes para resolver las reclamaciones contra actos de liquidación, de reconocimiento de obligaciones económicas del Estado, los de aplicación de las leyes y reglamentos tributarios, y de recaudación de contribuciones e impuestos. Entre los objetivos de su creación se encontraba también satisfacer “la exigencia de justicia” y “conseguir una independencia de juicio en la resolución de las reclamaciones, sustrayéndolas al conocimiento de la misma autoridad y organismo que hubiera dictado el acuerdo reclamado”, e impidiendo de este modo que fueran “a la vez jueces y partes en las reclamaciones que se formulen contra sus actos”. Para ello, se les dota de un personal independiente exclusivamente dedicado a esta función.

Los TEA surgen, en definitiva, como un órgano especializado, al que se encomienda resolver las reclamaciones en una materia como la tributaria, que ya en aquel momento se consideraba compleja, garantizando una independencia funcional de los órganos de gestión. Estas características se han mantenido a lo largo de su existencia.

No digo nada nuevo si señalo que la centenaria institución no ha tenido una vida exenta de polémica. No podía ser de otro modo. El sistema de revisión de los actos tributarios viene cuestionándose de forma constante, y los TEA muchas veces se han convertido en la cabeza de turco, dado que constituyen la pieza clave de este sistema. Han ido surgiendo propuestas de reforma de la justicia tributaria de todo tipo. Así llevamos décadas hablando de la necesidad de implementar diferentes procedimientos alternativos de resolución de conflictos, o de la introducción de tribunales arbitrales, como ha sucedido recientemente en la vecina Portugal. Pero lo cierto es que la posibilidad de eliminar los TEA no sería posible, en mi opinión, sin una reforma procesal íntegra, que introdujese una jurisdicción especializada en materia tributaria. Quizás un ejemplo para ello sería la fórmula que existe en Alemania, que cuenta con tribunales fiscales desde la primera instancia hasta el tribunal Supremo.

Y es que, en España, cuando se dicta una resolución económico-administrativa que pone fin a los procedimientos administrativos son los diferentes órganos de la jurisdicción contencioso-administrativa los llamados a conocer de los recursos en materia tributaria. Pero a los magistrados especialistas en lo contencioso administrativo no se les exige una formación tributaria suficiente, y para constatarlo basta revisar los temas del programa de su oposición. A lo sumo algunos tribunales superiores cuentan con una sección especializada, como es el caso de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo. Ello hace que en ocasiones la calidad técnica de las resoluciones económico-administrativas, que sí son elaboradas por auténticos especialistas con años de experiencia, sea superior a la de las propias sentencias que emanan de los que las revisan. Los TEA desempeñan, por tanto, la tarea de sentar las bases, de dar una primera respuesta fundada en derecho a las alegaciones de los obligados tributarios. Después los órganos de la jurisdicción, en principio, solo tendrían que revisar las alegaciones que se articulen frente a estas resoluciones. Ello representa que el magistrado encargado de resolver un recurso en materia tributaria tiene al menos el camino desbrozado, no tiene que estudiar el asunto o examinar el expediente partiendo únicamente de la motivación que pudiera contener el acto impugnado.

A ello se une otro dato relevante para tener en consideración. Las administraciones tributarias generan actos de forma masiva. Son millones los actos tributarios emitidos por las diferentes administraciones, que potencialmente podrían contener errores. Si estos errores tuvieran que corregirse por los órganos de la jurisdicción, sin la ayuda de esa labor de criba de asuntos que desarrollan los TEA, podría producirse un cierto colapso judicial. Por un lado, son numerosos los recursos que se inadmiten o se desestiman por los TEA y que mueren en la vía administrativa. Muchas de las reclamaciones que se interponen contienen vicios procedimentales que llevan a una resolución de inadmisión. En otros casos la respuesta técnica que reciben los reclamantes es suficiente para hacerles desistir de un futuro recurso contencioso. La complejidad de algunos de estos actos, unida al desconocimiento de la materia por la gran mayoría de los destinatarios, hace que en ocasiones las discrepancias con el acto recurrido se deban a la mera ignorancia sobre la materia. Los TEA cumplen, de este modo, con una labor de selección “natural” de los actos que llegan a la jurisdicción. La experiencia nos dice que el número de resoluciones de los TEA que se recurren ante los órganos de la jurisdicción no es elevado, lo que implica que los reclamantes en gran medida se muestran conformes con la respuesta que se les ha dado a sus reclamaciones.

Las cifras hablan por sí solas. Invito a consultar la “Memoria 2022. Tribunales Económico Administrativos”, la última que consta publicada en la web del Ministerio de Hacienda, en la que aparecen analizados los datos de los miles de reclamaciones que se resuelven por los TEA. También resulta útil para ello el Informe sobre la Justicia Administrativa de 2022 que publica el Centro de Investigación sobre la Justicia Administrativa, que corre a cargo del profesor César Martínez Sánchez. Como dato relevante, la memoria apunta, que en el ejercicio 2022 se alcanzó “una entrada de 230.043 reclamaciones, que ha sido correspondida con la resolución de 253.265 reclamaciones económico-administrativas” (pág.15). A ello se añaden los datos que arroja el análisis del sentido del fallo de las resoluciones dictadas, que en el año 2022 fue el 37,09% con un sentido estimatorio (total o parcialmente), el 50,94% con un sentido desestimatorio y el 11,97% con otro tipo de finalización del expediente (desistimientos, archivo de actuaciones, incompetencias y otras actuaciones). Observo asimismo que hemos de tener en cuenta que la memoria solo se refiere a los datos del Estado, de modo que a estas cifras habría que agregar las correspondientes a los restantes tribunales económico-administrativos, cuyas memorias también podemos encontrar publicadas. Y es que los TEA, lejos de ser unos órganos obsoletos, han ido experimentando una vis expansiva, que los ha llevado a afianzarse dentro del sistema de revisión de los tributos autonómicos y más recientemente en el ámbito local, con la creación de los Tribunales Económico Administrativos Municipales. De esta manera se evidencia que no puede considerarse una institución en peligro de extinción, sino que se encuentra plenamente arraigada en un sistema de revisión que ha ido resurgiendo con ánimos renovados.

Evidentemente también se achacan defectos a los TEA, y el principal es inequívocamente la lentitud en la toma de decisión, que revierte en el incumplimiento casi sistemático del plazo legal de resolución de las reclamaciones de un año. La pendencia de asuntos está relacionada claramente con la escasez de medios y con la complejidad de los temas que se resuelven. A la dificultad que intrínsecamente tiene la materia tributaria, se añaden también los continuos cambios a los que se ve sometida la legislación tributaria. Otro de los aspectos que contribuyen a la tardanza en dictar las resoluciones son los problemas prácticos derivados de la remisión de los expedientes administrativos, que podrá verse mitigado paulatinamente en función del nivel de informatización con el que cuente la administración tributaria remitente, sin duda menor en el Estado que, por ejemplo, en las administraciones locales cuyos medios son más escasos.

Aunque también podríamos preguntarnos en qué medida la demora en las resoluciones es un defecto en cierto modo tolerado por los reclamantes. Realmente muchos de ellos prefieren esperar incluso años a que su reclamación se resuelva expresamente, en lugar de acudir a la jurisdicción una vez obtenida una desestimación silente de su pretensión por el trascurso de un año, lo que en cierto modo evidencia el valor que se concede a las resoluciones de los TEA.

Este dato nos permite conectar con otra de las críticas que se hace al sistema de revisión, que es la obligatoriedad de agotar la vía económico-administrativa. Aquí me sumo sin ambages a los partidarios de la eliminación de la obligatoriedad de esta instancia administrativa. Y creo además que una mínima reforma legal, que modificase el sistema de revisión obligatorio sustituyéndolo por otro voluntario, podría contribuir a acortar el tiempo de resolución de las reclamaciones. Así, por ejemplo, en asuntos de elevada cuantía, en aquéllos que proceden de un procedimiento de aplicación de los tributos prolongado, en los que la administración mantiene una posición jurídica consolidada contraria a la que defiende el obligado tributario, o cuando se trate de asuntos relativos a la aplicación de derecho de la UE o en los que se plantean dudas de constitucionalidad que realmente no pueden ser resueltas por los TEA, los recurrentes tendrían que ahorrarse tener que agotar la vía económico administrativa y acudir directamente a la jurisdicción.

No soy partidaria de la supresión de estos órganos, porque considero que existen argumentos a favor de su mantenimiento con suficiente peso. El más importante, es el ya mencionado, que ofrece a los obligados tributarios una vía de defensa frente a los actos de la administración tributaria ante un órgano especializado, diferente del que dictó el acto recurrido, lo que evita tener interponer directamente un recurso ante la jurisdicción contencioso- administrativa, una vía que resulta costosa y que tampoco es ágil en su respuesta. No olvidemos que las reclamaciones económico-administrativas son totalmente gratuitas y no precisan para su interposición de abogado y procurador, sin perjuicio de que por razones obvias, cuando se dirimen asuntos complejos en la práctica, se lleva a cabo con el asesoramiento de un letrado. Ello implica que para los asuntos de escasa cuantía o con una mínima enjundia técnica las reclamaciones tienen un reducido coste para los reclamantes y cuentan con unas posibilidades de éxito cercanas al cincuenta por ciento.

No puede olvidarse además que, a diferencia de lo que sucede en la jurisdicción contenciosa, cuyo carácter es básicamente revisor, en las reclamaciones se someten a conocimiento de los TEA todas las cuestiones de hecho y de derecho que ofrezca el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados, con el límite de la reformatio in peius. Así las reclamaciones también podrán ser estimadas cuando el TEA aprecie motivos de estimación que ni siquiera han sido planteadas por los reclamantes, lo cual no sería posible en un recurso judicial de carácter contradictorio y regido por el principio de congruencia. En materia tributaria hemos asistido a una progresiva flexibilización de la función revisora de la jurisdicción contenciosa. Así podríamos decir que al obligado tributario le está permitido errar en su planteamiento procesal inicial y reconducirlo, bien a lo largo de los procedimientos, bien con motivo de la iniciación del proceso, siempre que no incurra en desviación procesal y el replanteamiento se mueva en el ámbito de las alegaciones y no de las pretensiones. La falta de exigencia de letrado para reclamar en la vía económico- administrativa implica que, en ocasiones, en esta primera fase revisora, se haya podido seguir por el propio interesado una estrategia de defensa defectuosa o errada, que sólo con el asesoramiento del letrado se puede rectificar, dentro de ciertos límites, cuando se accede a la jurisdicción, incluyendo en la demanda judicial alegaciones o pruebas adicionales no aportadas en el procedimiento económico administrativo previo.

Los TEA ayudan además a corregir los defectos en el funcionamiento de la administración tributaria que surgen en el desempeño de sus funciones. No cabe duda de que existe un diálogo institucional entre los TEA y la administración estatal, autonómica o municipal, basado en un interés común por solucionar los defectos que se puedan ir detectando a través del contenido de las reclamaciones interpuestas.

En definitiva, los TEA forman parte de un procedimiento de revisión especialmente apto para el pequeño contribuyente, muy sensible al coste de la justicia, así como para resolver problemas reiterados o de escasa cuantía, muy habituales en una rama del derecho tan proclive a los actos masivos.

En fin, celebrar cien años de existencia merece como mínimo un brindis por todos los vocales, ponentes, y funcionarios de tramitación que hacen posible esa labor ingente de resolución de reclamaciones que llevan a cabo los TEA. Va por ellos.

María Ángeles García Frías

Catedrática de Derecho Financiero y Tributario y Letrada del Tribunal Constitucional

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