La retroacción de actuaciones tras una resolución económico administrativa estimatoria. Más matizaciones a la doctrina del tiro único
Comentarios a la sentencia de 22 de julio de 2021 Rec. 499/2020.
Hace unos meses en la entrada titulada “La retroacción de actuaciones tras una sentencia estimatoria. ¿La retroacción ordenada es un procedimiento nuevo o es ejecución de sentencia? Más matizaciones a la doctrina del tiro único“ nos preguntábamos qué solución daría el Tribunal Supremo al problema en el caso de que, en lugar de la una sentencia, fuera una resolución de un Tribunal Económico Administrativo.
Pues bien, la respuesta no se ha hecho esperar.
La sentencia de 22 de julio de 2021 Rec. 499/2020, ponente Excma. Sra. doña Esperanza Córdoba Castroverde, aborda el problema.
La tendencia que del TS en este camino anunciaba el resultado, pero empecemos por el principio.
Una entidad recurre al Tribunal Económico Administrativo Central y éste evacúa una resolución estimatoria pero que ordenaba la retroacción del procedimiento. La mercantil interesada no había solicitado la retroacción del procedimiento. En el seno de la vía económico administrativa había presentado un informe pericial informático y el TEAC ordenaba la retroacción porque no se consideraba idóneo para resolver el problema ante el nuevo informe aportado (“non liquet”). Tanto para la Abogacía del Estado como para la Sección Segunda de la Audiencia Nacional la resolución no era recurrible puesto que estimaba la pretensión anulatoria del interesado lo que redundaba en la pérdida de objeto del recurso e impedía su impugnación, sin perjuicio de que pudiera oponerse la mercantil interesada ante un hipotético nuevo acto administrativo, esto es, pudiera “quedar sujeto a la impugnación judicial del nuevo acuerdo que se dicte, en caso de ser desestimatorio de sus pretensiones”.
La Sala del TS recuerda que la resolución de un tribunal económico-administrativo únicamente puede ordenar la retroacción de actuaciones en aquellos casos en que:
(i) se aprecie la existencia de defectos de forma en el acto impugnado o en la tramitación del procedimiento del que éste resulta y,
(ii) que dichos defectos hayan disminuido las posibilidades de defensa del reclamante.
Decíamos que la tendencia del TS hacía presumir esta solución, y por ello la sentencia recuerda, a su vez, unas cuantas sentencias que conducían a la solución finalmente adoptada, y que conviene tener a mano para repasar de vez en cuando:
«En este sentido, se ha pronunciado esta Sala en sentencias, entre otras, de 7 de abril de 2011 (casación número 872/2006; ES:TS:2011:2580), 26 de marzo de 2012 (casación número 5827/2009; ES:TS:2012:2104), 14 de junio de 2012 (casaciones números 5043/2009, ES:TS:2012:5537 y 6219/2009, ES:TS:2012:5461), 25 de octubre de 2012 (casación número 2116/2009; ES:TS:2012:7914), 15 de septiembre de 2014 (casación número 3948/2012; ES:TS:2014:3728) y 19 de mayo de 2020 (RCA/5693/2017; ES:TS:2020:977)]».
En resumen, considera la Sala del Tribunal Supremo que sí hay un acto fiscalizable, aunque se trate de una resolución estimatoria del Tribunal Económico Administrativo Central, puesto que la resolución dictada por el TEAC en la reclamación interpuesta es objetivamente recurrible por ser un acto definitivo que pone fin a la vía administrativa. Además la vía para discutir la idoneidad de una resolución de un Tribunal Económico Administrativo que no satisface en su integridad las expectativas del recurrente es la interposición de un recurso contencioso administrativo frente a la misma. De tal forma, que si no se admitiera a trámite este recurso, el acierto o desacierto de la resolución del TEAC quedaría imprejuzgado y como consecuencia no podría discutirse en un posterior litigio si la decisión de retrotraer las actuaciones fue o no ajustada a derecho.
En resumen, la resolución de un órgano Económico-Administrativo que anula los actos tributarios para ordenar la retroacción de unas actuaciones con la finalidad de que la Administración proceda, como en el caso concreto, a la correcta calificación de unas determinadas rentas, cuando dicha retroacción no fue solicitada ni directa ni subsidiariamente por el reclamante, es susceptible de recurso contencioso administrativo.
Con ello se despeja una de las incógnitas y argumentos de inadmisión recurrentemente alegados por la abogacía del Estado, ante resoluciones que aparentemente estiman la reclamación pero que no son más que una estimación parcial. Una estimación que casi nunca satisface al contribuyente que ve que ha perdido varios años para volver al punto de partida.
En segundo lugar, recuerda el TS que los Tribunales Económico-Administrativos tienen reconocidas amplias facultades revisoras, que llegan incluso a expulsar del mundo del derecho actos administrativos adoptados sin cumplir las garantías formales y procedimentales dispuestas en el ordenamiento jurídico o sin contar con los elementos de juicio indispensables para decidir, ordenando dar marcha atrás, retrotrayendo las actuaciones con el fin de reproducir el camino ya sin los defectos o carencias inicialmente detectadas.
Afirma nuevamente el Tribunal que la eventual retroacción de actuaciones es un instrumento previsto para para reparar quiebras procedimentales que hayan causado indefensión al obligado tributario de modo que resulte menester desandar el camino para practicarlo de nuevo reparando la lesión, la falla procedimental, es decir, el defecto o vicio formal. Sin embargo, la retroacción de actuaciones no constituye un expediente apto para corregir los defectos sustantivos de la decisión. No está pensado para dar a la Administración tributaria una nueva oportunidad de ajustar la actuación al ordenamiento jurídico.
La sentencia fija el criterio de la siguiente forma:
-La resolución de un órgano económico-administrativo que anula los actos tributarios cuestionados (en el caso, una liquidación y una sanción) para ordenar la retroacción de las actuaciones con la finalidad de que la Administración tributaria proceda a la correcta calificación de unas determinadas rentas, cuando dicha retroacción no fue solicitada ni directa ni subsidiariamente por el reclamante, sí es susceptible de recurso contencioso-administrativo.
-No existiendo vicio formal de procedimiento, el órgano económico-administrativo no está facultado para ordenar, tras la nulidad de los actos tributarios cuestionados (en el caso, una liquidación y una sanción) y sin que haya sido solicitada por las partes, la retroacción de las actuaciones al objeto de que la Administración tributaria lleve a cabo una nueva valoración y determine, en su caso, una nueva liquidación y sanción tributarias, pues la insuficiencia probatoria no es un defecto formal acaecido durante la tramitación del procedimiento sino un vicio sustantivo.
Decíamos que la solución era previsible, pero no por ello menos esperada. En efecto, sin ir más lejos, en el mes de julio me fueron notificadas dos sentencias del TSJ de la CV en las que se llega a la misma conclusión. Aunque aún no están publicadas en el CENDOJ son de la Sección Tercera, sentencia TSJCV nº 609/21 de 30/06/2021, recurso 1534/19 y sentencia TSJCV nº 607/21 de 23/06/2021, recurso 640/2020. No creo que las recurra la abogacía del Estado.
Francisco R. Serantes Peña
Abogado Tributarista