Novedades de última hora sobre la responsabilidad en supuestos de levantamiento del velo

Hace ya más de un año que abordamos en este foro un interesante Auto de admisión a casación relativo a las derivaciones de responsabilidad subsidiaria por levantamiento del velo^[1]. En concreto, respecto del supuesto de responsabilidad previsto en el art. 43.1.h) LGT:

“1. Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades:

h) Las personas o entidades de las que los obligados tributarios tengan el control efectivo, total o parcial, o en las que concurra una voluntad rectora común con dichos obligados tributarios, por las obligaciones tributarias de éstos, cuando resulte acreditado que tales personas o entidades han sido creadas o utilizadas de forma abusiva o fraudulenta como medio de elusión de la responsabilidad patrimonial universal frente a la Hacienda Pública, siempre que concurran, ya sea una unicidad de personas o esferas económicas, ya una confusión o desviación patrimonial.

En estos casos la responsabilidad se extenderá también a las sanciones.”

En su día, destacábamos la importancia de este recurso de casación para aclarar si podía existir ocultación en operaciones onerosas realizadas a mercado. Para ello, traíamos a colación la sentencia del Tribunal Supremo de 18 de julio de 2023, rec. 6669/2021, donde se señalaba que los negocios onerosos, en tanto que suponen un intercambio de cosa por precio, no serían aptos – a menos que se consideren fraudulentos o simulados- para producir la ocultación de los bienes del deudor principal.

Pues bien, recientemente, el Tribunal ya ha resuelto la cuestión planteada mediante la sentencia de 20 de octubre de 2025, núm. 1.314/2025, rec. 5702/2023.

Como antecedentes relevantes, señalar que se recurrió en casación la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, TSJCV, nº 509/2023 de 23 de mayo. Como anunciábamos, en este caso concreto nos encontramos ante una declaración de responsabilidad tributaria del art. 43.1.h) LGT. La Administración observó que se daba el presupuesto habilitante para su declaración en la transmisión de una serie de fincas propiedad de la deudora principal a una mercantil en la que había una coincidencia en la persona física que ostentaba el control de ambas sociedades. En el momento de la transmisión de las fincas, se tramitaba un procedimiento ejecutivo sobre la entidad transmitente para el cobro de sus deudas tributarias pendientes.

La parte demandada alegó ante la Sala de instancia la inexistencia de los presupuestos de hecho exigidos por el art. 43.1.h) LGT, pues las operaciones descritas, entendía, que eran normales entre empresas vinculadas, habiéndose abonado debidamente las fincas adquiridas mediante cheque bancario.  

El TSJCV en la sentencia recurrida posteriormente en casación analizó los requisitos que han de cumplirse para que pueda declararse la responsabilidad tributaria en virtud del artículo 43.1.h) LGT. Y concluyó que los mismos sí concurrían en el caso analizado, confirmando así la declaración de responsabilidad subsidiaria.

La Sala de instancia señaló que, a su juicio, se había producido la creación de sociedades controladas, directa o indirectamente, por el deudor principal de forma abusiva o fraudulenta con la finalidad de eludir la responsabilidad patrimonial frente a la Hacienda Pública. Por tanto, existía una confusión y vaciamiento patrimonial de la empresa deudora a favor de la recurrente, validando la actuación administrativa y confirmando la responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.h) LGT.

No estando conforme, la presunta responsable subsidiaria interpuso recurso de casación frente al Tribunal Supremo, planteando la siguiente cuestión con interés casacional objetivo:

“Determinar si, a efectos del supuesto de responsabilidad del artículo 43.1.h) LGT, una operación onerosa -como es el caso de una compraventa inmobiliaria-, en la que el pago del precio no es controvertido y que no ha sido declarada simulada puede colmar el requisito de utilización "abusiva o fraudulenta como medio de elusión de la responsabilidad patrimonial universal frente a la Hacienda Pública".

Más allá de dar respuesta a la cuestión con interés casacional objetivo, la sentencia que nos ocupa goza de gran relevancia al analizar de manera pormenorizada los requisitos de los supuestos de responsabilidad por levantamiento del velo, supuesto poco utilizado -hasta el momento- por la Administración tributaria.

En este sentido, recoge en el apartado 4.3 del Fundamento de Derecho Cuarto, las notas relevantes que deben darse para que se declare la responsabilidad del art. 43.1.h) LGT:

• La existencia de un obligado tributario, en los términos del art. 35.1 LGT.
• Que ese obligado tributario tenga deudas impagadas y no atendidas. Esto es, que tenga la condición de deudor principal y se haya declarado fallido en el pago de sus propias deudas.
• La existencia de sociedades sobre las que el deudor principal tenga el control, o exista una voluntad rectora común entre el obligado tributario, la persona jurídica declarada responsable y el entramado societario.
• Que las personas o entidades responsables hayan sido creadas con el ánimo de eludir el cumplimiento o pago de las deudas tributarias del deudor principal.
• Que se produzca un vaciamiento o desplazamiento patrimonial por decisión del obligado tributario hacia la sociedad participada o dominada que se declara responsable.
• Se habilita la declaración de la responsabilidad subsidiaria de la sociedad, dominada o participada, por las deudas del obligado tributario.

El supuesto de responsabilidad contenido en el art. 43.1.h) LGT recoge un supuesto de levantamiento del velo “descendente”, permitiendo declarar responsable a una sociedad por las deudas de un obligado tributario que tiene su dominio o control y que ha provocado deliberadamente una situación consciente de vaciamiento patrimonial.

Señala el Tribunal Supremo que, este supuesto se crea para perseguir el fraude de acreedores y proteger los intereses recaudatorios de la Administración tributaria.

Ya en nuestro artículo anterior sobre este asunto hacíamos referencia a las similitudes entre este supuesto de declaración de responsabilidad subsidiaria y el recogido en el art. 42.2.a) LGT. En este sentido, advertíamos que la Administración, ante la posible prescripción de su derecho para declarar la responsabilidad solidaria, podría recurrir cada vez con mayor frecuencia a supuestos de declaración de responsabilidad subsidiaria con los que existieran puntos en común, como el presente supuesto de derivación de responsabilidad por levantamiento del velo. 

Pues bien, el Alto Tribunal también hace referencia a esta similitud entre ambos supuestos de responsabilidad, señalando en el apartado 4.4 “(…) advertimos importantes puntos de convergencia y líneas fronterizas, no siempre nítidas, con otros supuestos de responsabilidad, como la solidaria contemplada en el artículo 42.2.a) de la LGT.”

En el mismo sentido, la recurrente hacía referencia en su escrito de alegaciones a la necesidad de delimitar la responsabilidad subsidiaria del art. 43.1.h) LGT con la solidaria prevista en el art. 42.2.a) LGT y puntualizaba, acertadamente, que esta delimitación debía responder a criterios de legalidad y no de oportunidad.

Ya nos preguntábamos en su día si puede la Administración declarar un supuesto de responsabilidad subsidiaria por motivos de oportunidad, como podría ser la prescripción de su derecho a declarar la responsabilidad solidaria, sin agotar la vía de la responsabilidad solidaria.

En contra del principio de seguridad jurídica, el criterio del Tribunal Supremo es que sí se puede. Así lo señaló en su sentencia de 22 de abril de 2024, núm. 680/2024. En esta sentencia, el Tribunal, al analizar cómo debe declararse la responsabilidad tributaria subsidiaria, llegó a la conclusión de que la Administración no necesita agotar previamente todas las posibilidades de declaración de responsabilidad solidaria. En consecuencia, si la Administración concluye que no procede declarar ninguna responsabilidad solidaria, puede, sin necesidad de exteriorizar el fundamento de su decisión, declarar sin más trámites la responsabilidad subsidiaria que aprecie.

Por tanto, en puridad, ante supuestos de hecho que pudieran cumplir los requisitos contenidos en el art. 42.2.a) LGT y en el art. 43.1.h) LGT, la Administración podría declarar directamente la responsabilidad subsidiaria, sin necesidad de declarar previamente la solidaria. Ahora bien, deberá motivar de manera detallada el cumplimiento de todos los requisitos necesarios para declarar esta responsabilidad subsidiaria, y esto es lo que se analiza en la sentencia que nos ocupa.

Resulta especialmente relevante hacer referencia a la reflexión que hace el Tribunal en el apartado 4.5, en la medida en que señala que a la Administración, con la regulación de este supuesto de responsabilidad del art. 43.1.h) LGT, se le está otorgando una potestad de autotutela en garantía del crédito público para el que antes necesitaba la previa declaración del juez:

“4.5-En definitiva, la prerrogativa que el Legislador le atribuye a la Administración con este nuevo supuesto de responsabilidad subsidiaria, le permite desplegar el ejercicio de una potestad que, hasta ese momento, estaba reservada a los jueces y solo se podía completar en sede de un proceso judicial con todas las garantías y contradicción de las partes. Esta medida, ahora residenciada en la autotutela de la Administración, supone la derogación singular de la personalidad jurídica separada y su despliegue conlleva consecuencias jurídicas contrarias a las naturalmente perseguidas con la constitución de una sociedad.”

 En consecuencia, la concesión por parte del legislador de esta potestad a la Administración, exige – a juicio del Tribunal- un mayor esfuerzo por parte de la Administración para justificar su aplicación. Y, por ello, el control de legalidad que debe hacerse de la derivación de responsabilidad del art. 43.1.h) LGT debe ser riguroso y estricto. La Administración, en el Acuerdo de declaración de responsabilidad debe ser capaz de explicar las razones por las que considera que concurren los presupuestos habilitantes para la declaración de la responsabilidad subsidiaria por levantamiento del velo.

La clave para poder derivar la responsabilidad subsidiaria por levantamiento del velo radica en la acreditación del consilium fraudis esto es, del conocimiento del fraude, remontándose a la jurisprudencia civil en materia del fraude de acreedores y acción pauliana.

Este conocimiento del fraude aparece perfectamente reflejado en la sentencia del Tribunal Supremo, Sala de lo Civil de 20 de octubre de 2005 -citada en la que ahora analizamos- señalando en los FFJJ 4º y 5º RC 684/1999, que:

“(…) el consilium fraudis implica la celebración de un negocio dispositivo celebrado por el deudor en fraude de sus acreedores con la complicidad o conocimiento de la persona con la que contrata y hace suyos los bienes para dejarlos fuera de la acción de su acreedor, por lo que no basta por sí solo el perjuicio causado con el negocio en cuestión, sino que es preciso que vaya acompañado de este propósito defraudatorio, tanto del que enajena como del que adquiere la cosa objeto de la enajenación (...) el fraude ("consilium fraudis") es un presupuesto indispensable de la acción para que la enajenación llevada a cabo por el deudor pueda ser rescindida ( artículos1111, 2 º, 1291, 3 º y 1297 del Código Civil ). [...]”

Aterrizando esta jurisprudencia al caso que nos ocupa, concluye el Tribunal que, en los supuestos de derivación de responsabilidad del artículo 43.1.h) LGT, es preciso que las sociedades interpuestas hayan sido creadas o se utilicen con la finalidad de perjudicar el crédito de la Administración. Por ello, resulta imprescindible la existencia del elemento subjetivo, encarnado en la voluntad de defraudar el crédito tributario a través de la connivencia entre el obligado tributario y las sociedades participadas o dominadas en las que se residencia la responsabilidad de las deudas tributarias de aquel:

“Este elemento intencional como razón de ser y justificación de la actividad de la sociedad, junto a connivencia para defraudar el crédito, se erigen presupuestos necesarios para desencadenar la responsabilidad del artículo 43.1.h) de la LGT.”

Dando respuesta a la cuestión con interés casacional objetivo, señala el Tribunal en el apartado 5.8 de los Fundamentos de Derecho que la derivación de responsabilidad del artículo 43.1.h) de la LGT no requiere, necesariamente, la previa declaración por parte de la Administración de una simulación negocial de los contratos que ocasionan el vaciamiento patrimonial, siempre y cuando el acuerdo de derivación cumpla con los requisitos de motivación, justificación y acreditación necesarios.

Por último, en el Fundamento de Derecho Sexto analiza si el Acuerdo de declaración de responsabilidad impugnado cumple con las exigencias de motivación necesarias.

En este sentido, concluye que en dicho Acuerdo de declaración de responsabilidad no están recogidos con la suficiente claridad los presupuestos habilitantes para proceder a declarar la responsabilidad del art. 43.1.h) LGT. Señala al respecto que el acuerdo de derivación no satisface por su genérica motivación la necesidad de precisión, claridad y detalle que exige el ejercicio de la potestad de autotutela que le confirió el legislador a la Administración tras la reforma de la LGT llevada a cabo por la Ley 36/2006 de prevención del fraude fiscal, por la que se introdujo el supuesto de responsabilidad subsidiaria que hemos analizado.

Esta sentencia que traemos a colación goza de especial relevancia en la medida en que exige de manera clara y meridiana a la Administración la necesidad de motivar los Acuerdos de declaración de responsabilidad. No es suficiente una mera apariencia formal de motivación. Debe descenderse al caso concreto y se deben exponer las razones por las que la Administración entiende que se le debe exigir la deuda a un tercero que hasta el momento no había sido deudor para la Administración.

El Tribunal en este pronunciamiento está otorgando la importancia que merece a la necesidad de motivación en las declaraciones de responsabilidad tributaria. Si el legislador le otorgó una potestad a la Administración para el ejercicio legítimo de la acción recaudatoria, la Administración debe responder en consecuencia y poner el debido cuidado en el ejercicio de la misma, motivando de manera clara y detallada los presupuestos habilitantes para la derivación de la responsabilidad. Este pronunciamiento refuerza la seguridad jurídica de los contribuyentes y le otorga herramientas para combatir la excesiva automaticidad de la que adolecen, desafortunadamente, un gran número de declaraciones de responsabilidad con las que lidiamos a diario.

Laura Campanon Galiana

Abogada y asesora Fiscal

^[1] _{Novedades en materia de responsabilidad tributaria. ¿Puede haber ocultación en operaciones onerosas de intercambio de cosa por precio? https://www.politicafiscal.es/equipo/laura-campanon-galiana/puede-haber-ocultacion-en-operaciones-onerosas-de-intercambio-de-cosa-por-precio}