Ilusionismo de la Dirección General de Tributos en la tributación de las regularizaciones RETA

Sobre el Informe de la SG de Impuestos sobre la Renta de Personas Físicas (DGT) de abril de 2025.

“Es como si el silencio y el bienestar que éste procura
no fueran más que exigencias intermitentes., que dependen de los tiempos y de los lugares”.

Alain Corbin

La verdad es que no sé muy bien si mi por condición de gallego o quizá por ser muy grupi de los Jarabe de Palo pero lo cierto es que ante la tesitura de ”preguntar” a Hacienda sobre determinado proceder yo siempre contesto lo mismo: “pues depende, carallo”, puede ser muy necesario o en cambio contraproducente según el caso concreto (el “may be it is, may be it isn´t” de toda la vida).

Y es que a veces la tentación andywarholiana de tener encuadernadita una Contestación firme nominativa por parte de Hacienda conlleva una penitencia de avería y poca redención, sirviendo, a mayores y para más inri, para que la propia Agencia pueda rearmar y reforzar su argumento inicial -anti contribuyente-  (bit…).

Pues bien, algo parecido ha ocurrido a cuenta de la tributación de las regularizaciones de las cuota RETA de los autónomos ya que, a pesar de la clara (y nefasta)  doctrina de Tributos marcada someramente a finales de 2022, algún incauto ha decidido repreguntar sobre lo mismo (quejándose, más bien) brindándole así al ente público la posibilidad de reforzar su argumento iniciático.

Efectivamente, ¿recuerdan la inefable CV 2518-22, de 7 de Diciembre de 2022 (1) sobre el nuevo sistema RETA y sus consecuencias fiscales?. Según aquella resolución administrativa la regularización se imputaba no al ejercicio de devengo, sino al ejercicio de la propia regularización (algo que critiqué en su momento y de manera muy vehemente por “cargarse” el criterio legal de imputación temporal de ingresos y gastos en renta, a mi juicio 2).

Pues como segundas partes haberlas, haylas y nunca fueron buenas Tributos, de la mano ejecutora de su Jefatura de la SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas, despacha (entre otros) Informe fechado el 1 de abril de 2025 en el que se arranca, al más puro estilo tintiniano de Hernández y Fernández, con que la tributación del nuevo sistema RETA no sólo NO rompe con el principio del devengo, sino que, incluso, es lo CONVENIENTE puesto que la regularización responde a un “cambio de estimación contable” (Norma RyV 22ª PGC a la que se remite las leyes tributarias de renta y sociedades) debiéndose aplicar el tratamiento fiscal previsto expresamente para dichos cambios. Un doble tiro en todos los sentidos…

Literalmente, el informe controvertido reza lo siguiente al respecto:

Es decir, el centro directivo acude al auxilio de la Agencia utilizando un simple y básico truco de magia, al que yo voy a bautizar como “el fraude de ley tributario invertido”, del que les daré cumplida cuenta en un rato.

Hagamos un pequeño recordatorio de la situación.

I.- Qué implicó la nueva doctrina de Tributos de 2022.

Sencillamente: imputar el resultado de la regularización al ejercicio en la que éste se produce, y no al ejercicio del que se deriva lógicamente.

Pongamos un sencillo ejemplo para que se entienda:

1. Exceso de Cotización:

1. Defecto de Cotización:

II.- En qué consiste el argumento de Tributos de Abril de 2025. El régimen de cambios de estimaciones contables.

El Centro Directivo (tirando de derecho mercantil reglamentario) viene a decir que cuando se produce la regularización RETA ello no viene motivado por un error contable (3) sino por nuevos hechos cuya información se conoce en ese preciso instante, esto es, en el momento de la regularización. Siendo así es de aplicación (siempre según Tributos) el régimen de los cambios de estimación contables (regulado en la Norma de Registro y Valoración número 22 del Plan General Contable) al que se remite la normativa tributaria.

Es sabido que la elaboración de los estados contables se nutre de juicios y estimaciones económicos (vida útil, valor de realización, deterioros, importe de activos por impuesto diferido que se realizará etc…).

Es en cada cierre mercantil el momento en el que contablemente se han de chequear y revisar esas estimaciones contables, ajustándolas si es necesario a consecuencia de esa información nueva y adicional. Esos cambios que sean menester en el registro valorativo de cada partida han de contabilizarse de forma PROSPECTIVA, es decir, el cambio tendrá efecto a partir del momento en el que se resuelve el mismo por el conocimiento propio y nuevo de la noticia de su hecho que viene derivada, SIN QUE TENGA NINGUNA REPERCUSIÓN SOBRE JUICIOS ECONÓMICOS ANTERIORES.

Estos cambios, por tanto, se asumen y surten efecto en el impuesto sobre la renta del ejercicio de la “noticia y/o hecho nuevo”.

Tributos deja muy claro que el caso de las regularizaciones RETA no es un tema de errores contables, puesto que los nuevos hechos y su información NO estaban disponibles en origen.

Y es aquí cuando yerra Tributos al calificar al nuevo sistema legal RETA y sus recurrentes regularizaciones de “cambios” en las estimaciones contables.

III.- Porqué el alegato de Tributos con las estimaciones contables no es más que un brillante truco de magia:

Es cierto que en base a los principios contables de imagen fiel y de prudencia cuando a futuro se dispone de nueva información que no estaba al principio disponible o que resultan hechos nuevos con transcendencia económica se han de realizar ajustes contables (los cambios de estimaciones) de manera prospectiva en el ejercicio en el que se descubra sin repercusión alguna sobre ejercicios anteriores.

Es cierto que el caso de las estimaciones contables es típico cuando cambia la vida útil de un activo, o el valor de su realización, o por deterioros posteriores de activos o por incobros de derechos etc... Al cierre mercantil se revisan las estimaciones registradas y se ajustan de ser necesario en base a esa información adicional.

El ICAC sentó cátedra con su Consulta 9 (BOICAC 98) al respecto con un ejemplo que si bien parece de libro resulta habitual en el tráfico de las empresas en lo tocante a estimaciones contables: directivo al que le pagan un bonus condicionado al objetivo de ventas x a un año. Objetivo que pasado ese año no se llega a cumplir y, por lo tanto, no se devenga el derecho de cobro de ese bonus.

Pues bien, el bonus en el ejercicio 1 queda contabilizado como gasto y como deuda. Cuando llega el ejercicio 2, al no cumplirse el contrato, se anula ese gasto y esa deuda haciendo los apuntes en ese ejercicio 2 por mor del tratamiento contable de las estimaciones contables. En el ejercicio 2 se cuenta con un nuevo hecho y nueva información que no estaba disponible en el ejercicio 1 y por eso el ajuste contable no es vía error, sino vía cambio de estimación contable.

Y ésto es lo que en puridad alega Tributos: cuando se regulariza a futuro por la TGSS estamos ante un hecho nuevo que ha de ajustarse en el ejercicio de la regularización. Y aquí es cuando vemos el conejo saliendo de la chistera.

La regularización Reta del ejercicio 1 es cierto que se acuerda en el ejercicio 2, pero sobre hechos (ingresos y gastos) que se cierran el 31.12.ejercicio 1, no del ej. 2.

Se formaliza esa regularización meses después pero sobre la base de unos hechos NO NUEVOS, sino que técnicamente ya se conocen a 31.12.Ejercicio 1. No se conocen, técnicamente, el día en el que la TGSS notifica la regularización, sino que se pueden conocer el último día del período impositivo “regularizado”, puesto que la información base atañe a esa fecha.

 Precisamente por ello, por mor de los arts. 14.1.b Lirpf, 11.1 Lis y aptdo 3.2. Primera parte PGC, el devengo se produce con el nacimiento del derecho atendiendo a la corriente real de bienes y servicios y no al momento de la corriente monetaria/financiera.

La LGSS reguladora del nuevo RETA así dispone el mecanismo laboral para su cómputo y cálculo, algo que el aplicador tributario NO puede soslayar ni desconocer.

No estamos ante un criterio específico de imputación temporal normado legalmente (cobros y pagos, anticipos de autor, operaciones a plazos, firmeza resolución judicial, fallecimiento o cambio residencia contribuyente, reversiones, recuperaciones de valor, dotaciones por deterioro) ni, siquiera, ante un caso de aprobación por la AEAT ni, en absoluto, ante un caso de errores sin generar menor tributación ni cambios de criterio y estimaciones contables.

Por consiguiente, el criterio correcto de imputación fiscal aquí ha de ser aquel en el que ingresos y gastos derivados de transacciones o hechos económicos se “colocan” en el período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o cobro, respetando la debida correlación (art. 14.1.b LIRPF).

En definitiva, flaco favor le ha hecho Tributos a la Agencia a este respecto, a mezzo voce.

Pablo González Vázquez

Abogado Tributarista

@pablogvazquezz

_{1: https://petete.tributos.hacienda.gob.es/consultas/?num_consulta=V2518-22}

_{2: https://www.politicafiscal.es/equipo/pablo-gonzalez-vazquez/una-nueva-fiscalidad-para-los-autonomos}

_{3: https://www.pscal.es/equipo/pablo-gonzalez-vazquez/la-controvertida-tributacion-de-los-errores-contables-en-el-impuesto-sobre-sociedades}

_{4: https://rea.economisoliticafitas.es/Contenido/REA/ConsultasICAC/BOICAC/BOICAC%2098%20C9.PDF}

PD.: quiero dedicar éstas líneas a mis tíos Toño y Merche, que nos dejaron este agosto de 2025. Os quiero.