Esta entrada en el Blog Taxlandia cuenta, una vez más, con el concurso de Vanessa Castelló Jordà, asociada senior en Cuatrecasas y excelente jurista con la que en los últimos años vengo colaborando en la indagación de cauces para la restitución de ingresos tributarios indebidos.

 A) Introducción

 En una entrada anterior de este Blog (Nubarrones jurisprudenciales), allá por marzo de 2022, hubo ocasión de reflexionar sobre una de las, en nuestra opinión, encrucijadas del debate tributario en los últimos tiempos: la recuperación por los ciudadanos de los impuestos que, de una manera u otra, desconocen la supralegalidad constitucional o la prioritaria legalidad comunitaria y que, no obstante, se han visto obligados a afrontar, nutriendo al Tesoro indebidamente.

La respuesta que los distintos poderes públicos adoptan frente a las consecuencias del pago de un impuesto declarado inconstitucional u opuesto al ordenamiento jurídico de la Unión Europea ofrece un indicador privilegiado para valorar la salud del sistema tributario y la calidad del Estado de Derecho que lo alimenta. Ocurre así porque, como se dijo entonces, en términos estrictamente jurídicos el resultado natural (y deseable) es que, quien se ve sometido a una exacción tributaria indebida, la recupere y quede indemne. Este axioma es consecuencia natural del principio de legalidad que en nuestro sistema de convivencia proclama el artículo 9.3 Constitución Española (CE).

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Tras el descanso estival he tenido conocimiento de una Sentencia del Tribunal Supremo que me parece de extraordinario interés y que se merece una entrada de nuestro querido blog porque invoca acertadamente la preferencia de la interpretación finalista de la norma frente a la interpretación gramatical o literal realizada por la Administración tributaria para negar la aplicación de la reducción por transmisión de empresas en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Me refiero a la Sentencia  de 14 de julio de 2025 (recurso 2197/2023) (Ponente Excma. Sra. D.ª María de la Esperanza Córdoba Castroverde), en la que se examina si para aplicar dicha reducción a la transmisión de participaciones de una empresa familiar dedicada al arrendamiento de inmuebles (referida a liquidaciones del ISD de 2013) basta con acreditar el cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF, entonces local y persona empleada y hoy sólo persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, o, si además, es preciso que se justifique dicha contratación desde un punto de vista económico.

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1. Planteamiento del problema

La valoración de los inmuebles viene siendo, desde hace décadas, un auténtico quebradero de cabeza para las Administraciones tributarias autonómicas -encargadas de la gestión de los impuestos que gravan las transmisiones patrimoniales por causa onerosa (Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados o ITPAJD) y lucrativa (Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o ISD)- por cuanto que no es sencillo determinar la valoración de tales bienes de naturaleza inmobiliaria, máxime cuando no ha existido un pago o retribución que ponga de manifiesto el correspondiente valor de mercado (como ocurre con las sucesiones o donaciones).

Cierto es que el control de tales transmisiones ha aumentado notablemente en los últimos años, sobre todo en lo que respecta a las que tienen causa onerosa (necesidad de justificar en la escritura pública el medio de retribución, la prohibición de pagos en efectivo por encima de determinados umbrales, etc.). Sin embargo, siguen subsistiendo posibilidades de fraude fiscal, por un lado, y es habitual que las Administraciones tributarias desconfíen del valor declarado por las partes intervinientes en referidos negocios jurídicos.

Por tales motivos, a partir de 2022 se instauró un sistema nuevo para valorar los bienes inmuebles de base objetiva (valor de referencia de mercado), distinto de otros valores administrativos de inmuebles (como el valor catastral) y que resultaba a priori indiscutible, aunque cuando pudiera recurrirse indirectamente, generalmente vía rectificación de autoliquidaciones presentadas. Se trata, en el fondo y si bien se mira, del viejo sistema solve et repete que parecía desterrado de nuestro ordenamiento jurídico.

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Cierta atención está recibiendo la reciente sentencia del Tribunal Supremo de 13 de junio de 2025, estimatoria del recurso de casación nº 4246/2023. Aparentemente una más en la malhadada historia de la inconstitucional "plusvalía" municipal, pero que, a mi juicio, supone una muestra de coraje puesto que, tras la renovación de la Sala hace unos meses (el magistrado ponente, Gandarillas Martos, es una de las nuevas incorporaciones), la sentencia no solo modula tácitamente su anterior criterio sobre las situaciones consolidadas a efectos de la STC 182/2021, de 26 de octubre, sino que vuelve a echar de menos amargamente la falta de explicaciones dada por el Tribunal Constitucional. Con desconsuelo llega a afirmar que la limitación de efectos recogida en la STC 182/2021 "debe ser interpretada de forma estricta, incluso restrictiva", lo que supone un paladín reconocimiento de su encaje en el viejo aforismo romano "odiosa sunt restringenda".

Como es sabido, el fundamento jurídico 6º de la STC 182/2021 expande la limitación de efectos, de modo que, a pesar de declarar la inconstitucionalidad y nulidad de los preceptos legales que regulaban la base imponible del impuesto local sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana, por considerar que el método de cálculo vulneraba el principio de capacidad económica como criterio de imposición reconocido por el artículo 31.1 de la Constitución española, amplía el ámbito de las situaciones no susceptibles de ser revisadas con fundamento en dicha inconstitucionalidad.

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A nadie se le escapa que el uso de la inteligencia artificial (en adelante, IA) es una obligación para las Administraciones tributaria de todos los países desarrollados. No solo por la conveniencia de utilizar el potencial que ofrece la IA para obtener ganancias en eficiencia en la lucha contra el fraude, sino por la necesidad de colocarse, como mínimo, al mismo nivel que los operadores privados, que están haciendo ya un uso intensivo de dicho tipo de herramientas. Su utilización no sólo debe centrarse en la actividad de control tributario, sino también en las labores de información y asistencia. Un buen ejemplo de ello son los asistentes virtuales elaborados por la Agencia Tributaria y, en particular, el del Impuesto sobre el Valor Añadido. Para 2025, el Plan de Control Tributario (en adelante, PCT) ha anunciado la creación de un modelo, basado en la IA, que permitirá prever la demanda de cada uno de los servicios de asistencia por parte de los ciudadanos, al objeto de acomodar mejor la oferta de citas previas.

En el ámbito del control del fraude, nuestro país no es una excepción, como lo demuestra el PCT de 2025, donde puede leerse lo siguiente:

“La primera de las novedades que se destaca en las directrices generales de 2025 está relacionada con el inicio del estudio de distintos proyectos para utilizar la inteligencia artificial (en adelante, IA), en los diferentes ámbitos de actuación de la Agencia Tributaria, para conseguir una mayor eficiencia de sus actuaciones, sin permitir en ningún caso que la IA sea la última instancia de toma de decisiones ya que, en todo caso, cualquier actuación va a estar sujeta a supervisión humana.

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Históricamente no se nos había ocurrido un punto de conexión entre la Administración tributaria, la cultura y las inversiones en innovación tecnológica. Pero hace unos años llegó el legislador y lo cambió todo. Y las cabezas de los empresarios, y posteriormente de sus asesores, se pusieron a pensar. Lo hicieron sobre una base legal, no olvidemos esto.

Este verano han aparecido en los medios de comunicación varias noticias con titulares como “Hacienda pone el punto de mira en las grandes fortunas por aprovechar beneficios fiscales en el cine” o “Hacienda pone el foco en I+D+i tras pinchar en hueso con el cine”.

Estos titulares hablan de situaciones parecidas, aunque no iguales. Se trata de las inversiones realizadas utilizando como vehículo para las mismas las Agrupaciones de Interés Económico, más conocidas por sus siglas “AIE”.

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