1. Antecedentes y cuestión planteada

En los últimos meses, desde la publicación de la Resolución del TEAC de 15 de octubre de 2025, núm. 00/04521/2022 – que avala los requerimientos de información de la AEAT dirigidos a obtener los informes de due diligence elaborados en el contexto de operaciones de compraventa de negocios o participaciones sociales-, se ha reavivado el debate en el ámbito tributario sobre el aparente conflicto que para los abogados representa el cumplimiento de dos obligaciones que, a priori, podrían reputarse incompatibles entre sí: por una parte, el deber de colaboración con la Administración tributaria en la lucha contra el fraude fiscal, atendiendo los requerimientos de información que esta última les pueda trasladar; y, por otra, el deber de secreto profesional de la abogacía de los hechos o noticias que el abogado conozca por razón de sus actuaciones profesionales de dirección y defensa en juicio, así como de sus actuaciones de asesoramiento y consejo jurídico a clientes.

Al albur de la citada Resolución algunos despachos de abogados han recibido desde entonces requerimientos de información en los que se exige la aportación de las cartas de encargo y los documentos e informes derivados de las mismas. Dichos requerimientos vienen acompañados de la advertencia de que su no atención podrá dar lugar a la incoación del oportuno expediente en orden a determinar las posibles responsabilidades por infracción tributaria en que pudiera haber incurrido.

¿Son estos requerimientos respetuosos con el secreto profesional o, por el contrario, suponen una injerencia en el mismo?

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Una llamada de atención sobre un sistema judicial incapaz de corregir un error judicial. (Asunto Latorre Atance contra España)

No son muchos los pronunciamientos del Tribunal Europeo de Derechos Humanos (TEDH) en materia tributaria, y quizás sea este el motivo por el que tienen tanta repercusión. Así ha sucedido con el último publicado en el año 2025, el Asunto Latorre Atance contra España, sentencia de 18 de diciembre de 2025^[1].

Uno de los aspectos más relevantes de esta sentencia es sin duda alguna que, a pesar de enjuiciarse un tema típicamente tributario como es el alcance de una derivación de responsabilidad por deudas tributarias, el TEDH haya decidido su admisión a trámite. Recordemos que en diferentes sentencias el Tribunal de Estrasburgo había señalado que los litigios tributarios no se encuentran comprendidos dentro de los “derechos y obligaciones de carácter civil” a los que se refiere expresamente el art.6 del CEDH, a pesar de que tengan efectos patrimoniales que repercuten necesariamente sobre la situación de los contribuyentes (Ferrazzini contra Italia, sentencia de 12 de julio de 2001^[2] y Vegotex International S.A. contra Bélgica sentencia de 3 de noviembre de 2022^[3]). El Tribunal considera “que la materia fiscal corresponde aún al «núcleo duro» de las prerrogativas de los poderes públicos, y que continúa siendo predominante el carácter público de la relación entre el contribuyente y la colectividad”.

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Como es sabido por todos, tanto en la vía económico-administrativa como en la jurisdiccional los interesados o las partes del proceso tienen a su disposición un “recurso” que, en ocasiones, se torna en esencial cuando se aprecia que los expedientes que ha formado la Administración de forma discrecional, como autora de un acto administrativo (de liquidación o sanción) que ha sido recurrido, no está completo por el motivo que sea y siempre a juicio del interesado: la solicitud de que se complete y con los efectos suspensivos que ello comporta.

El expediente administrativo no deja de ser la base o sustento documental del acto que pone fin al procedimiento administrativo de que se trate y, por tanto, está ligado ex origine a la motivación del acto en cuestión que fue recurrido por el recurrente. Y lo forma la Administración autora del acto con lo que ella cree que tiene trascendencia tributaria (concepto jurídico indeterminado) y que sustenta o motiva el mismo. Precisamente como garantía procesal de “defensa” del contribuyente o interesado en un proceso o procedimiento tramitado por un tercero ajeno: el órgano revisor.

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La Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (en adelante, TEAC), de 24 de septiembre de 2025, procedimiento 00/07312/2024/00/00, ha fijado su criterio sobre la valoración de las rentas derivadas de la cesión gratuita a los socios de bienes propiedad de la sociedad en la que participan.

El supuesto de autos se trata de una cesión gratuita, en favor de uno de los socios, del uso y disfrute de determinadas embarcaciones de recreo, que son propiedad de la sociedad en la que éste participa, y cuyo porcentaje de participación es del 82,69%.

La inspección consideró que la disponibilidad y uso gratuito que el socio tenía de las embarcaciones constituía un supuesto de rendimiento en especie procedente del capital mobiliario (art. 25.1 d) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en adelante, LIRPF); rendimiento que el contribuyente, socio y Administrador de la sociedad, no incluyó en su declaración del IRPF. Conviene recordar que este último artículo considera como rendimiento del capital mobiliario “cualquier otra utilidad, distinta de las anteriores, procedente de una entidad por la condición de socio, accionista, asociado o partícipe”; precepto que, en opinión del TEAC, “es un auténtico cajón de sastre que busca que los socios o partícipes en el capital de una entidad terminen tributando, de manera omnicomprensiva y residual, por todos los rendimientos, ya sean dinerarios o en especie, que hayan podido recibir de la misma por su condición de tales, y que no quepa clasificar en las tres primeras letras” (Fundamento de Derecho Cuarto de la resolución antes citada).

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No es la primera vez que la Sala de lo Civil del Tribunal Supremo se pronuncia sobre materia tributaria o que afecta al ámbito tributario. La mayoría de estos pronunciamientos se orientan hacia cuestiones de derecho privado que trascienden a lo fiscal, como las consecuencias de las cláusulas contractuales de asunción o traslación de tributos. Así, en la reciente sentencia número 1637/2025, de 17 de noviembre de 2025, la Sala Primera confirma que el pago del Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI) y de la tasa municipal de basuras puede repercutirse al inquilino sin necesidad de que el contrato de arrendamiento determine su importe anual.

En casos como este, la Sala de lo Civil encuentra respaldo en una doctrina conocida, la de que la materia tributaria puede ser objeto de acuerdos privados, cuya eficacia se limita a las partes. Ello, a tenor de lo dispuesto en el artículo 17,5 de la Ley General Tributaria, según el cual los elementos de la obligación tributaria no pueden ser alterados por actos o convenios de los particulares, “que no producirán efectos ante la Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico-privadas”. Pero es la jurisprudencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo la que ha ido un paso más allá en lo concerniente a la posición jurídica de quienes asumen el tributo por pacto o contrato. En esta línea se sitúan las sentencias dictadas con ocasión de las reclamaciones contra autoliquidaciones y liquidaciones del Impuesto Municipal de Incremento del Valor de los Terrenos consecuencia de la inconstitucionalidad parcial del mismo y que, por ejemplo, determinaban que quienes asumieron por pacto la obligación de pago del tributo tenían “legitimación para recurrir en la vía contencioso-administrativa por ostentar un interés legítimo” (Fundamento Quinto de la sentencia 1509/2019, de 30 de octubre de 2019) o para instar la rectificación de la autoliquidación tributaria y la devolución del eventual ingreso indebido (sentencia 489/2023, de 18 de abril).

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"El derecho a recurrir a los tribunales es un elemento esencial de la libertad"
John Locke - Segundo Tratado sobre el Gobierno Civil

Con esta entrada, inicio un ciclo formado por dos entregas sobre la recuperación de ayudas de Estado que afectan al ámbito tributario. En esta primera, analizo las exigencias procedimentales y el control jurisdiccional de los actos adoptados por las administraciones tributarias españolas en ejecución de las decisiones de la Comisión Europea declaratorias de la existencia de ayudas de Estado contrarias al mercado interior. En la siguiente, expondré la situación de la jurisprudencia interna sobre la recuperación de las ayudas de Estado de esa naturaleza.    

A) Introducción: la recuperación de las ayudas de Estado

 La declaración por la Comisión Europea de que una medida nacional constituye una ayuda de Estado contraria al Derecho de la Unión determina el nacimiento automático en el Estado miembro infractor de la obligación de recuperación, con el fin de reequilibrar la competencia rota con su concesión. El restablecimiento de la situación anterior al otorgamiento de una ayuda ilegal o incompatible con el mercado interior constituye una exigencia necesaria para preservar la eficacia de las disposiciones de los Tratados relativas a las ayudas de Estado.^[1]

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