Hace unos días, el 13 de enero nos dejaba Juan Miguel Peraire, excelente fiscalista y mejor persona. Tuve la fortuna de compartir desde la infancia su vida. Y casualidades del destino, hace unos días nos notificaban esta resolución del TEAR del 7 P) cuyo comentario hoy le dedico con mi mayor admiración y respeto a un maestro en la materia.
La p) es un apartado de las rentas exentas que prevé la ley del IRPF en su artículo 7.
Para mí hoy es la p) de Pilar, su viuda, la p) de Pilar su tercera hija que tanto nos gusta a los Carlos y la p) de Peraire.
El gobierno afirma que en España hay margen para una subida del 6% en la presión fiscal. Pero el índice de Frank pondera la presión fiscal per cápita entre el PIB, de tal manera que el índice resultante es la razón entre la presión fiscal per cápita y la riqueza del país. Ese índice arroja conclusiones imprevistas: el índice de Frank aplicado a la población Extremeña es superior a la de Alemania o Finlandia.
Cuando mi hija Ana tenía nueve años, un amigo y cliente de mi despacho invitado a cenar le preguntó: “Sabes a que se dedica tu padre” y ella contestó tan pancha: “Mi padre es abogado del dinero”. Me pareció una respuesta genial para una niña adolescente, habida cuenta, además, que yo era un asesor fiscal de formación economista, que ni había empezado la carrera de derecho ni por consiguiente estaba entonces colegiado como abogado. Esa condición de abogados del dinero introduce un sesgo conservador en nuestra profesión, poco amiga de las subidas de impuestos. De ahí la alarma, quizás excesiva, con la que el mainstream en nuestra profesión ha reaccionado a los anuncios de la Moncloa.
No obstante tiene razón el gobierno cuando afirma que en relación a los países de la UE y de la Zona Euro hay un gap próximo al 6% del PIB...
En los últimos meses son muchos los asesores fiscales que están recibiendo consultas relacionadas con el llamado régimen fiscal especial para los residentes no habituales de Portugal, que fue introducido por el Gobierno de nuestro país vecino a través del Decreto-Ley n. 249/2009, de 23 de septiembre, por el que se aprobó el Código Fiscal do Investimento, con la intención de atraer inversión extranjera y profesionales cualificados. Hasta la fecha han sido casi 30.000 los contribuyentes que se han beneficiado de este régimen, de los cuales casi 10.000 son jubilados.
En esencia se trata de un régimen especial de tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para los rendimientos obtenidos por personas que no habiendo residido fiscalmente en Portugal en los últimos cinco años, pasen a residir allí por reunir las condiciones necesarias exigidas para ello. Conforme a lo dispuesto en el artículo 16.1 del Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares se consideran residentes fiscales en Portugal, entre otras, las personas que hayan permanecido en su territorio más de 183 días durante los últimos doce meses y en caso de haber permanecido menos tiempo aquellas que puedan disponer en cualquier día del período referido de una vivienda en territorio portugués en condiciones que permitan suponer su intención de mantenerla y ocuparla como residencia habitual.
“¿Con acuerdo o a las bravas? Hacienda amenaza las indemnizaciones por despido” (Libre Mercado, 5/10/2019), “Indemnizaciones por despido, nuevo objetivo de la Agencia Tributaria” (Cinco Días, 23/10/209), “Hacienda pone el foco en la tributación de los falsos despidos improcedentes” (Emprendedores, 13/10/2019). Estos son algunos de los titulares a los que dio lugar la Sentencia de la Audiencia Nacional 2869/2019, de 3 de julio. La cuestión nuclear era determinar si los despidos calificados por las partes como improcedentes obedecían, en realidad, a un acuerdo voluntario con la finalidad de extinguir la relación laboral.
Sin embargo, no quiero centrarme hoy en el fondo de la sentencia ni en sus consecuencias, sino en su razonamiento.
He insistido en varias ocasiones en la importancia de la calificación jurídica de los negocios, como tarea previa e imprescindible a la interpretación de las normas (vid, entre otros, Eficacia temporal de determinados criterios interpretativos. Una reflexión; Taxlandia, 26/03/2019). Recordar, tan solo, el muchas veces olvidado art. 13 de la Ley General Tributaria: “las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez”.
He insistido también en la importancia que para ello tienen los hechos anteriores y posteriores coetáneos al negocio, y, en definitiva, la relevancia que el art. 1.282 del Código Civil tiene en el ámbito de su interpretación y que, recordémoslo, señala literalmente que “para juzgar de la intención de los contratantes, deberá atenderse principalmente a los actos de éstos, coetáneos y posteriores al contrato”.
Que la fiscalidad está cambiando es una afirmación repetida de modo reiterado en los últimos años. El cambio es consustancial a todo (nada es permanente excepto el cambio decía Heráclito, el ideólogo del panta rei) y los impuestos se asientan en una realidad cambiante. Pero las mutaciones experimentadas en la última década permiten hablar de una verdadera revolución fiscal, en palabras de Jacques MALHERBE. O más bien de una transformación disruptiva inserta, en palabras de THIEL, en un progreso vertical que lleva a un cambio de paradigma.
La fiscalidad sigue siendo un fenómeno doméstico que vincula al contribuyente con su Municipio, su Comunidad Autónoma y, sobre todo, con su Estado. Y ello en función de un orden jurídico basado en principios constitucionales, que en el caso de España se resumen en el artículo 31 de la Constitución: capacidad contributiva, igualdad y progresividad (como arquetipo de la justicia tributaria), generalidad, no confiscatoriedad y legalidad. Pero la fiscalidad se ha globalizado en todos los ámbitos. Y, sobre todo, se ha internacionalizado en relación con el gravamen de las rentas de las empresas que, cada vez más, son empresas transnacionales o multinacionales. La normalidad de los hechos imponibles internacionales ha incorporado una normatividad basada en Convenios de Doble Imposición que, a su vez, se fundamentan en el Modelo de la OCDE y sus comentarios. Y ha incorporado toda la gama de instrumentos de soft law, que ya forman parte de las reglas fiscales internacionales.
La exención, reducción o bonificación no puede depender de un incumplimiento formal
Hace ya tiempo acudí a una jornada de principios de ejercicio en que los máximos responsables técnicos de la AEAT o de la DGT exponían las novedades fiscales recién dictadas. Una costumbre muy española, la de publicar leyes de presupuestos con modificaciones fiscales y leyes de acompañamiento, que últimamente se ha visto aminorada por la ausencia de gobierno. En ella se hacía referencia por primera vez a una técnica que ha venido desarrollándose por todos los órganos legislativos españoles, cada vez con más asiduidad. Se trataba de la reducción el IRPF de los rendimientos del capital inmobiliario, para las rentas declaradas.
El art. 23.2 de la Ley 35/2006, del IRPF establecía en su versión original que: “1.º En los supuestos de arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda, el rendimiento neto calculado con arreglo a lo dispuesto en el apartado anterior, se reducirá en un 50 por ciento. Tratándose de rendimientos netos positivos, la reducción sólo resultará aplicable respecto de los rendimientos declarados por el contribuyente.
2.º Dicha reducción será del 100 por ciento, cuando el arrendatario tenga una edad comprendida entre 18 y 35 años y unos rendimientos netos del trabajo o de actividades económicas en el período impositivo superiores al indicador público de renta de efectos múltiples.”
De tal forma que, exponía el pseudo autor de la norma, se favorece la declaración espontánea, al que declara, de tal forma que el contribuyente que no lo declara y es descubierto por la Administración pierde el derecho al beneficio fiscal.
Levanté la mano y espeté al ponente que ello no era posible, que era inconstitucional.
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