La lógica de las decisiones empresariales y su valoración por la administración: ¿opinión o interpretación?

Cada vez más, observo que los fundamentos que la Administración utiliza para motivar liquidaciones tributarias se parecen más a una opinión personal que a una calificación jurídica de los hechos.

Por desgracia, es habitual que aquella se limite más a justificar su “relato tributario” que a probar que los hechos que el contribuyente declara y su calificación, no se ajustan a derecho.

Concreto más.

Es habitual que el argumento central que la Administración utiliza, sea la lógica económica de la operación que el contribuyente ha realizado. Para sustentarlo, se acostumbra a crear un “relato tributario” vinculando la falta de razonabilidad económica con la obtención de un ahorro fiscal.

No me estoy refiriendo a casos en los que el conflicto en la aplicación de la norma (art. 15 de la Ley General Tributaria, en adelante, LGT), pueda ser de aplicación.

No. Me refiero a algo mucho más simple.

Comentábamos entre amigos hace bien poco la nefasta redacción de la responsabilidad tributaria en nuestra Ley General Tributaria. Es ambigua, indeterminada, poco clara, confusa e incierta. Los preceptos que la regulan admiten una interpretación y su contraria. La aplicación que se hace de la norma dentro del procedimiento tributario es mala de solemnidad. No es tan mala como la situación de la política en España, pero no le va muy lejos.

La Administración se escuda en el principio de eficacia para ensanchar los supuestos de responsabilidad y alargar de manera artificial los plazos para su declaración. Afortunadamente, son los Tribunales los que vienen poniendo límites a esta actuación, pues existen una serie de metaprincipios, como el de buena administración o el de capacidad económica, que deben regir en todo caso y que tienen un peso superior al principio de eficacia – o eficacia recaudatoria- del que tanto alardea nuestro fisco. Recordemos que dicho principio no es uno de los valores superiores de nuestro ordenamiento jurídico y que no debe ser aplicado a cualquier precio. Aunque nos lo digan con buena cara. Yo soy el primer interesado de que las cosas funcionen bien dentro de la legalidad. Y usted también. Que no nos tomen el pelo.

La práctica de los procedimientos tributarios no deja nunca de provocar sorpresas para los que nos ocupamos profesionalmente a dicha tarea. Así, a simple vista, nadie puede pensar que la garantía prevista en el art. 150.7 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT) pueda perjudicar, en alguna medida, los intereses de los contribuyentes. Tras una retroacción por motivos formales, ordenada por un tribunal, la superación del plazo previsto en dicha norma para ultimar el procedimiento, tiene, como efecto, que no se entienda interrumpida la prescripción, lo que dará lugar, en la mayor parte de las ocasiones, a la extinción de la obligación tributaria. Por tanto, se trata de un precepto que, como decimos, penaliza la actuación extemporánea de la Administración en el procedimiento inspector, en beneficio del obligado tributario.

Ahora bien, en los procedimientos inspectores no sólo se generan actos desfavorables para los interesados –la práctica de una liquidación con resultado a ingresar-, sino que, en ocasiones, se emiten actos de sentido contrario, como puede ser, por ejemplo, el reconocimiento del derecho a obtener la devolución de un ingreso indebido. Ante este escenario, se plantea, entonces, qué efectos produce la superación del plazo previsto en el art. 150.7 de la LGT sobre dicho acto favorable. 

Es fácilmente comprobable que, con ocasión de la redacción tanto de la Ley General Tributaria como del Reglamento de Gestión e Inspección, nuestro legislador incorporó hasta en más de cuarenta y cinco ocasiones la referencia al concepto jurídico indeterminado de “trascendencia tributaria” para definir y/o delimitar el ejercicio de las potestades administrativas de las que son titulares los órganos instructores para la obtención de información y/o documentación; para configurar y delimitar tipos de injustos en los que subsumir determinadas conductas sancionables de los contribuyentes; y, desde luego, para configurar de forma explícita las obligaciones tributarias que les incumben pero, sin embargo, de forma implícita el reconocimiento de un derecho a oponerse a una determinada actuación instructora de obtención de información cuando se cuestiona la trascendencia tributaria que la legitima.
En contrapartida, el legislador no incorpora definición alguna de este concepto jurídico indeterminado. Seguramente por la dificultad -e incluso imposibilidad- que ello comporta.

 Las peripecias constitucionales del Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU), acaecidos como consecuencia de las diversas sentencias de inconstitucionalidad, están suscitando debates sobre cuestiones que trascienden dicha figura tributaria y que afectan a aspectos jurídicos de gran calado. Por ejemplo, en lo referente a las consideraciones sobre el principio de capacidad económica contenidos en las sentencias 59/2017, de 11 de mayo y 1020/2019 de 31 de octubre, unidas a la doctrina sobre la no confiscatoriedad de esta última. Y, sobre todo, están mostrando, una vez más, un talón de Aquiles de nuestro sistema de protección constitucional. Nos referimos a lo relativo a los efectos de las sentencias de inconstitucionalidad cuando suponen la anulación de normas con rango de ley, normalmente por aplicación del principio de capacidad económica del artículo 31,3 de la Constitución. Cuestión trascendental porque afecta de lleno a la practicabilidad del principio esencial de la justicia tributaria en nuestro orden constitucional. 

Cuando el legendario guardián del espacio Buzz Lightyear soltó en la primera entrega de Toy Story su ya memorable grito de guerra: «¡Hasta el infinito y más allá!», los habilidosos guionistas de Pixar segura estoy que nunca pudieron imaginar que la icónica frase se convertiría, casi tres décadas años después, en el lema del Alto Tribunal español en lo atinente al alcance temporal de potestades administrativas, pero con un sentido de retorno infinito.

Me acordé de este personaje principal de la franquicia Toy Story cuando accedí a la lectura de la reciente sentencia de 11 de marzo de 2024, cas. 8243/2022 en la que el Tribunal Supremo debía determinar si, tras la modificación introducida en el artículo 115 LGT2015, la Inspección puede recalificar como simulado un negocio jurídico celebrado en un ejercicio prescrito durante la vigencia de la LGT1963, pero cuyos efectos se proyectan en ejercicios no prescritos. La respuesta del Tribunal casacional ha sido que tras la entrada en vigor de la Ley 34/2015 y “cualquiera que sea la fecha de celebración del negocio calificado, se habilita a la Administración para el ejercicio retroactivo o "hacia atrás" de su potestad de comprobación, al haberse alterado el régimen legal de la prescripción como consecuencia de la separación de las facultades de comprobar y de liquidar”.