"El derecho a recurrir a los tribunales es un elemento esencial de la libertad"
John Locke - Segundo Tratado sobre el Gobierno Civil

Con esta entrada, inicio un ciclo formado por dos entregas sobre la recuperación de ayudas de Estado que afectan al ámbito tributario. En esta primera, analizo las exigencias procedimentales y el control jurisdiccional de los actos adoptados por las administraciones tributarias españolas en ejecución de las decisiones de la Comisión Europea declaratorias de la existencia de ayudas de Estado contrarias al mercado interior. En la siguiente, expondré la situación de la jurisprudencia interna sobre la recuperación de las ayudas de Estado de esa naturaleza.    

A) Introducción: la recuperación de las ayudas de Estado

 La declaración por la Comisión Europea de que una medida nacional constituye una ayuda de Estado contraria al Derecho de la Unión determina el nacimiento automático en el Estado miembro infractor de la obligación de recuperación, con el fin de reequilibrar la competencia rota con su concesión. El restablecimiento de la situación anterior al otorgamiento de una ayuda ilegal o incompatible con el mercado interior constituye una exigencia necesaria para preservar la eficacia de las disposiciones de los Tratados relativas a las ayudas de Estado.^[1]

Desde hace algo más de un año se viene debatiendo intensamente en el ámbito internacional acerca de la posibilidad de aprobar un impuesto mínimo global sobre los ultrarricos, conocidos por las siglas HNWIs (High Net-worth Individuals) y en los que ha puesto su atención la AEAT en sus Planes anuales de control tributario desde 2021.

He considerado oportuno dedicarle una entrada de nuestro querido blog a esta cuestión, aunque de momento en España el tema aún no está siendo tan debatido como en el caso de Francia, donde ha sido sin duda el asunto estrella en la reciente discusión parlamentaria del Proyecto de Ley de Presupuestos en la Asamblea Nacional.

Diversos informes publicados en los últimos años ponen de relieve que los individuos con muy alta capacidad económica o ultrarricos, han aumentado considerablemente en la última década, tanto en términos de riqueza financiera (65% de incremento en los últimos años) como de población total, concentrándose principalmente en América del Norte (31,7 %), Asia-Pacífico (29,6 %) y Europa (21,8 %).

1. Introducción

La tributación de los no residentes en los impuestos directos patrimoniales –esencialmente, en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD), en el Impuesto sobre el Patrimonio (IP) y en el Impuesto ¿Temporal? de Solidaridad de las Grandes Fortunas (ITSGF)– ha sido una cuestión debatida en los últimos tiempos.

Por todos es conocida la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) de 3 de septiembre de 2014 (asunto C-127/12, EU:C:2014:21302), así como las modificaciones normativas que tal resolución provocó tanto en la disposición adicional segunda de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD), como en la disposición adicional cuarta de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio (LIP); y también fueron importantes a este respecto las sentencias del Tribunal Supremo (TS) que declararon la nulidad radical de los actos administrativos firmes que negaran la rectificación de las autoliquidaciones del ISD conforme a la doctrina de la resolución referida del TJUE (entre otras, las SSTS de 16 de julio de 2020, rec. cas. 810/2019, ECLI:ES:TS:2020:2724; y de 6 de abril de 2022, rec. cas. 2575/2020, ECLI:ES:TS:2022:1413).

Pues bien, nuestro TS ha dictado recientemente dos sentencias relevantes, referidas esta vez al IP en relación con discriminaciones previstas en nuestra normativa nacional para no residentes y que resultan contrarias al Derecho de la Unión Europea (UE). Particularmente el origen de la discusión jurídica planteada en tales resoluciones radicaba en que el art. 31 LIP no permite a los sujetos por obligación real (no residentes en España) en dicho tributo aplicarse un límite que sí pueden aplicarse los sujetos por obligación personal (residentes en España) y que relaciona la imposición de la renta y del patrimonio a efectos de evitar un gravamen en gran medida confiscatorio y, en determinadas circunstancias, permite reducir la cuota del IP.

La exención en IVA de las entregas intracomunitarias siempre ha estado rodeada de conflictividad, motivada por el deficiente diseño del denominado -suena a broma, a estas alturas- régimen transitorio. En dicho sistema la exención en origen se condiciona a que el destinatario de los bienes sea un empresario o profesional y se le entreguen los bienes en un Estado miembro distinto de aquel donde se inicia la expedición. En esta materia, se ha producido siempre una tensión entre los requisitos materiales de acceso a la exención y el cumplimiento de las obligaciones formales, dirigidas a facilitar su control. Como regla general, con los matices que luego veremos, la inobservancia de los deberes formales no puede dar lugar a la retirada de la exención, mientras que sí se produce dicho resultado como consecuencia del incumplimiento de los requisitos sustantivos de la exención.

Dicha tensión se ha visto reflejada en dos aspectos concretos, que, por ello, fueron objeto de reforma normativa. En primer lugar, en lo relativo al requisito de que el adquirente sea un empresario o profesional, materia en la que la jurisprudencia comunitaria había privado de relevancia a las deficiencias de la situación censal de aquél o a su número de identificación fiscal (por todas, STJUE de 6 de septiembre de 2012, asunto C-273/11, Mecsek-Gabona). Pues bien, la Directiva 2018/1910 procedió, entre otras reformas, a modificar el art. 138 de la Directiva IVA, al objeto de evitar la aplicación de dicha jurisprudencia. En concreto, introdujo una letra b) en el apartado 1, formulando la siguiente exigencia:

Hace poco se ha publicado una inspiradora entrada en este blog, liderada por Joaquín Huelin y titulada "Brotes verdes" en la jurisprudencia tributaria del Tribunal Supremo, título que, dicho sea de paso, nos hace añorar la primavera en estos fríos días de tránsito entre el otoño y el invierno. En ella, y con ocasión de dos relevantes pronunciamientos, se hacían votos para que la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, una vez superadas las tremendas dificultades de los últimos años, pudiera potenciar su imprescindible labor nomofiláctica con el impulso renovado de cuatro nuevas incorporaciones.

En los últimos meses estamos teniendo muestras de que los brotes verdes empiezan a dejar paso a nuevas hojas que nos ofrecen una jurisprudencia viva y, además, ahormada entre todos los magistrados. Este blog está dejando testimonio de ello y hoy vamos a traer a colación algunos ejemplos con ponencias de la cohorte de 2025.

Así, en el pasado verano, las sentencias 2874/2025, de 24 de junio, con ponencia del magistrado Manuel Fernández-Lomana García, y 3890/2025, de 17 de septiembre, siendo ponente la magistrada Sandra María González de Lara Mingo, con alguna réplica posterior, han reafirmado y reforzado la jurisprudencia sobre las exigencias del dictamen de peritos de la Administración en la comprobación de valores, que deberá motivar debidamente las razones que puedan justificar la imposibilidad o innecesariedad de su visita interior por el propio perito -y no por otro funcionario-. Estos pronunciamientos han sido destacados en este blog hace muy poco en una lúcida entrada de Antón Beiras.  

Ya comentábamos hace unas semanas en este mismo blog que las inversiones estructuradas a través de AIE’s eran un vehículo que el propio legislador había regulado y permitido para incentivar determinados sectores que tradicionalmente necesitaban de la inversión pública para su crecimiento. Así lo expresábamos en el artículo “AIE’s: ¿Qué tienen en común hacienda, el cine y la biotecnología?”^[1]

Esta vez me gustaría profundizar sobre las técnicas que actualmente está utilizando la Administración en las inspecciones llevadas para cuestionar estas estructuras que permiten la inversión de capital privado en actividades como el cine, los espectáculos en vivo o las investigaciones en I+D+i.

La Administración, cuando las comprueba e investiga recorre un camino que conduce de manera casi inexorable a tumbar los beneficios fiscales que llevan aparejadas. Y ha encontrado la manera de hacerlo por la vía rápida, la de la simulación.  La inspección entiende que se han simulado la prestación de unos determinados servicios con el objetivo de maximizar la rentabilidad de los inversores. Argumenta que la estructura está pensada para que “la fiesta” la paguen las arcas públicas. Y eso, no lo puede permitir. Nosotros tampoco.