La Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (en adelante, TEAC), de 24 de septiembre de 2025, procedimiento 00/07312/2024/00/00, ha fijado su criterio sobre la valoración de las rentas derivadas de la cesión gratuita a los socios de bienes propiedad de la sociedad en la que participan.

El supuesto de autos se trata de una cesión gratuita, en favor de uno de los socios, del uso y disfrute de determinadas embarcaciones de recreo, que son propiedad de la sociedad en la que éste participa, y cuyo porcentaje de participación es del 82,69%.

La inspección consideró que la disponibilidad y uso gratuito que el socio tenía de las embarcaciones constituía un supuesto de rendimiento en especie procedente del capital mobiliario (art. 25.1 d) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en adelante, LIRPF); rendimiento que el contribuyente, socio y Administrador de la sociedad, no incluyó en su declaración del IRPF. Conviene recordar que este último artículo considera como rendimiento del capital mobiliario “cualquier otra utilidad, distinta de las anteriores, procedente de una entidad por la condición de socio, accionista, asociado o partícipe”; precepto que, en opinión del TEAC, “es un auténtico cajón de sastre que busca que los socios o partícipes en el capital de una entidad terminen tributando, de manera omnicomprensiva y residual, por todos los rendimientos, ya sean dinerarios o en especie, que hayan podido recibir de la misma por su condición de tales, y que no quepa clasificar en las tres primeras letras” (Fundamento de Derecho Cuarto de la resolución antes citada).

Me preocupa mucho que el día a día nos haga olvidar algunos principios que creo son inquebrantables. Me refiero, una vez más, al derecho al ahorro fiscal. No me refiero a los motivos económicos válidos a los que la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, IS) se refiere, sino al lícito ejercicio de la autonomía de la voluntad.

Soy consciente de que la realidad es tan rica y compleja que en muchos casos es difícil averiguar si dicho principio se cumple o no. Pero, por más difícil que sea, el criterio para valorar las operaciones que los contribuyentes realizan no es, ni puede ser, la importancia que los motivos fiscales tienen en sus decisiones. No es, pues, posible afirmar que, si su finalidad principal es conseguir una ventaja o un ahorro fiscal, estamos ante un supuesto de elusión, abuso, o evasión. Veámoslo con algunos ejemplos muy sencillos.

 Son ya varias las sentencias del Tribunal Supremo (en adelante, TS) en las que se reitera su doctrina con relación a la retribución de los administradores como gasto deducible. Lo lamentable es que hayan tenido que transcurrir casi 20 años para que el TS se aclare a sí mismo. Me explico.

Corría el año 2008. El viacrucis judicial se había iniciado hacía algo más de 10 años, en concreto, el 19 de diciembre de 1997. La inspección hacía referencia al año 1994. Este último era, todavía, un tiempo de diálogo y debate con la inspección. En aquel entonces, nadie dudaba de que la retribución de los administradores fuera gasto deducible en el Impuesto sobre Sociedades (en adelante, IS), con independencia de que dicha retribución fuera o no obligatoria según los estatutos de la sociedad. Por aquella época, lo que importaba no eran los formalismos, sino la realidad. Y si la realidad era que el administrador había cobrado por ejercer su cargo, su deducibilidad como gasto en el IS era incuestionable. A lo sumo, se planteaba algún problemilla en relación con el tipo de retención a aplicar. Pero, aunque parezca mentira, el tema era pacífico.

Ajeno a lo tributario, en aquel entonces también se debatía sobre la doble condición del administrador. Me refiero a si su relación con la sociedad era laboral, mercantil, o ambas; embrollo este que se bautizó con el nombre de la teoría del vínculo. Para los más jóvenes, quiero aclarar que esta era una discusión estrictamente laboral y casi académica, sin incidencia alguna en la fiscalidad. Ambos mundos vivían, en aquel entonces, un aislamiento total. Vaya, un paraíso.

Parrafeando aquello de “cada loco con su tema”, les voy a volver a hablar de mi particular obsesión con el derecho al ahorro fiscal, el conflicto en la aplicación de la norma, la economía de opción y las decisiones de los empresarios. En concreto, de la Sentencia de la Sección Segunda de la Audiencia Nacional (en adelante, AN) número 6302/2024, de 28 de noviembre, nº de recurso 706/220.

Les advierto de antemano que no voy a comentar los hechos que concurren en el caso de autos, ya que no aportan nada especial a lo que les quiero transmitir. La controversia versa sobre la procedencia, o no, de recalificar como conflicto en la aplicación de la norma una determinada operación, en concreto, una restructuración de deuda por parte de una empresa. Los hechos no se cuestionan. Se cuestiona su calificación como conflicto. En opinión de la Administración, y de forma muy sucinta, se trata de una operación artificiosa o impropia porque se aparta del esquema habitual de financiación del Grupo y provoca la minoración de la deuda tributaria en España, y no en el país de residencia de la sociedad operativa refinanciada (apartado 30, Fundamento de Derecho Sexto).

Consecuencia de determinadas resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central (en adelante, TEAC) de los pasados meses de abril, mayo y noviembre de 2024, en relación con la aplicación del conocido como régimen “FEAC” (Fusiones, Escisiones, Aportaciones de activos, y Canje de valores), la regularización de las operaciones acogidas al mismo está suscitando un nuevo e intenso debate.

El objetivo del presente artículo es analizar sus consecuencias con relación, tan solo, a la regularización a la que el art. 89 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS) se refiere.

No abordaré, pues, otras cuestiones de interés, como el concepto de motivo económico válido.

En la mayoría de las inspecciones del Impuesto sobre el Patrimonio sobre la exención del valor de las acciones y/o participaciones de empresas familiares, se cuestiona sistemáticamente que la “tesorería” sea un activo afecto.

Recordemos que el art. 6.1 del Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre, establece que “la exención sólo alcanzará al valor de las participaciones (…) en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos afectos al ejercicio de una actividad económica, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad”.

Por su parte, el número 2 del mismo artículo precisa que “para determinar si un elemento patrimonial se encuentra o no afecto a una actividad económica, se estará a lo dispuesto en el artículo 27 (hoy 29) de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras normas tributarias (en adelante, LIRPF), salvo en lo que se refiere a los activos previstos en el inciso final del párrafo c) del apartado 1 de dicho artículo, que, en su caso, podrán estar afectos a la actividad económica”.

Por último, el art. 27, hoy 29, de la LIRPF, considera como elementos patrimoniales afectos los bienes inmuebles en los que se desarrolla la actividad del contribuyente, y cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos, incluidos, en nuestro caso, los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros.