En nuestra colaboración anterior analizamos desde un punto de vista estrictamente teórico la problemática que el concepto de afectación y necesidad están planteando.

Analicemos ahora cómo la jurisprudencia está interpretando todas estas cuestiones.

Para ello, conviene precisar antes algunas cuestiones con relación a la carga de la prueba.

El art. 105.1 de la Ley General Tributaria (en adelante, LGT) señala que “en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo”.

Esto significa que, sin perjuicio de la presunción de certeza de los datos declarados por el contribuyente a que el art. 108.4 de la LGT se refiere, este ha de probar los hechos constitutivos de su derecho, esto es, que concurren los requisitos para que la exención se aplique.

Una vez que el contribuyente ha acreditado la concurrencia de los mismos, es a la Administración a quien le corresponde probar que los activos no están afectos.

El tema no es nuevo. Lo sé. Pero se trata de una cuestión que continúa siendo conflictiva.

Me refiero a la exención en el Impuesto sobre Patrimonio (en adelante, IP) y sus efectos en la bonificación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (en adelante, ISD), con relación a determinados “activos” propiedad de una empresa “familiar”.

Se trata, en concreto, de la necesidad de justificar la “necesidad económica” del saldo de tesorería y/o de las inversiones financieras.

Esto es, al menos, lo que la Administración solicita.

Pues bien. ¿Están exentos del IP?

Responder adecuadamente a la pregunta, exige recordar cuál es la finalidad que la exención persigue.

Su origen se encuentra en la Ley 22/1993, de 29 de diciembre, que, en su Exposición de Motivos, señala que “se amplían las exenciones objetivas (…) incluyendo entre las mismas la aplicable a lo que ha venido denominándose en el Derecho comparado “útiles de trabajo”, concepto que incluye los bienes y derechos necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial, ejercida de forma habitual, personal y directa por el sujeto pasivo, y constitutiva de su principal fuente de renta”.

De su lectura (art. 4 Ocho de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio), se observa que la finalidad del legislador es proteger fiscalmente el patrimonio “productivo” de aquellos empresarios cuya principal fuente de renta deriva del desarrollo de una actividad económica ejercida de forma habitual, personal, y directa.

En coherencia con ello, cuando la actividad se desarrolla a través de un ente societario, la ley exige que su actividad principal sea una actividad económica que constituya el sustento principal de aquellos socios que controlan significativamente su capital.

La cesión de vehículos a empleados continúa planteando problemas en el ámbito del IVA.

En efecto. El Tribunal Supremo (en adelante, TS), en su Auto 1740/2023, de 1 de febrero, núm. de recurso 5226/2022, ha admitido a trámite un recurso de casación en el que la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, consiste en “determinar si la cesión del uso de un vehículo por parte de una empresa a un empleado para su uso particular a título gratuito, en el caso de que se haya deducido la cuota de IVA soportada con ocasión de la adquisición del vehículo, es una operación sujeta a este impuesto o no”.

Pocos días después, en concreto, el 8 de febrero de 2023, el propio TS dicta un nuevo Auto (2025/2023, núm. de recurso 5250/2022), en el que admite un nuevo recurso de casación entre cuyas cuestiones a resolver se incluye también la planteada en el Auto anterior.

Hay que recordar que el Tribunal Económico Administrativo Central (en adelante, TEAC), en su Resolución 3161/2019, de 22 de febrero de 2022, cambió de criterio con relación a la sujeción al IVA de la cesión de vehículos a empleados fijando como nuevo criterio que en la medida que “no (se pruebe) que, por la cesión de vehículos a determinados empleados (…), la reclamante obtenga efectivamente una contraprestación valuable económicamente” no se puede hablar de “existencia de onerosidad”, y, por tanto, de una prestación de servicios a título oneroso.

Eran las 21 h 17 m de una fría noche de invierno.
Abrí la puerta de mi casa y nadie acudió a recibirme.
Entré, y caminé hasta llegar a la mesa, junto al sofá.
Noté que algo pasaba.
En efecto.
¡¡¡¡Allí estaba!!!!
Un sobre blanco y negro de 23 x 16 cm.
¡No puede ser!, me dije.
Pero sí. Era un sobre certificado de la AEAT del que, claro está, la portera y los vecinos ya tenían conocimiento.

 El Tribunal Supremo (en adelante, TS) ha admitido a trámite el recurso de casación 1887/2022 fijando como cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, el “determinar, a la luz de la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 16 de septiembre de 2021 (Asunto C-21/20 ), y también de las de 22 de junio de 2016 ( Asunto C-11/15) y 27 de marzo de 2014 (Asunto C-151/13 ), si las subvenciones recibidas por las sociedades que prestan servicios de radiodifusión pública tienen naturaleza de contraprestación y, por consiguiente, se estaría ante una actividad sujeta y no exenta del IVA o, por el contrario, carece de esa índole contraprestacional, no siendo por ello onerosa tal actividad, y, por ende, la misma no estaría sujeta al impuesto y los importes recibidos para su financiación no deberían formar parte de la base imponible de este gravamen” (Auto de 3 de noviembre de 2022 (15096/2022)).

La Sentencia objeto de casación es la de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional (en adelante, AN), de fecha 23 de diciembre de 2021 (recurso nº 746/2017). Sentencia que, como el propio TS señala, es contradictoria con las dictadas por la Sección Quinta de la misma Sala de lo Contencioso Administrativo de la AN de 23 de junio de 2021 (recurso nº 527/2020) y de 20 de octubre de 2021 (recurso nº 400/2020).

Mientras que, para la Sección Sexta, tales subvenciones tienen la naturaleza de contraprestación, para la Sección Quinta, no.

Esta es la cuestión.

En no pocas ocasiones, los fundamentos que la Administración Tributaria utiliza para calificar los hechos, actos, o negocios, se basan en juicios de valor sobre la “razonabilidad” o “lógica” económica de la operación de que se trate.

Desde esta perspectiva, si la operación realizada reporta una ventaja o ahorro fiscal al contribuyente con relación a otro negocio de resultado equivalente, se concluye que lo “razonable” era optar por la decisión más “cara” para el contribuyente. Se habla, entonces, de utilización de un negocio “impropio” y/o de “artificiosidad”.

Sea como fuere, esto significa cuestionar las decisiones empresariales.

Sin embargo, la calificación jurídica consiste en averiguar qué negocio en concreto se ha realizado. Según cuál sea la conclusión, la vía de regularización será la prevista en los arts. 13, 15 y 16 de la Ley General Tributaria.