I. Prólogo

Un déjà vu, pero si la jurisprudencia se revela obstinada, al comentarista no le queda más que mostrarte insistente.

El 5 de febrero de 2015, la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo pronunció, para resolver el recurso de casación 4075/2013, una sentencia (ES:TS:2015:861) que en aquel momento resultó “sorprendente”. Al menos para quien suscribe estas líneas, hasta el punto de que se vio obligado a formular un enérgico voto particular discrepante  

En dicha resolución, el Tribunal Supremo afirmó con rotundidad que la “potestad de comprobación” que la Ley General Tributaria (LGT) atribuye a la Administración es imprescriptible (FD 4º). Y, arrancando de esta premisa, admitió que, con ocasión de regularizar la situación tributaria de los contribuyentes correspondiente a ejercicios respecto de los que la potestad (derecho en la terminología de la LGT) para fijar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación no estuviere aún prescrita, le cabe a la Administración comprobar y calificar negocios u operaciones realizados en periodos para los que esa potestad ya se hubiese extinguido por prescripción. En el caso particular enjuiciado llegó al desenlace de que era posible declarar en fraude de ley (conflicto en aplicación de la norma tributaria, en los términos de la LGT de 2003) una operación realizada en un ejercicio prescrito si fruto de dicha operación se producen efectos en ejercicios no prescritos. Y, como colofón, a modo de justificación (más bien ética que jurídica) de la decisión terminó afirmando que «lo que se pretende es evitar que no se pueda actuar frente a la ilegalidad porque en un ejercicio prescrito la Administración no actuó frente a ella».

Se han cumplido 25 años de la puesta en marcha en España del Consejo para la Defensa del Contribuyente y para conmemorar esta efeméride se celebró el pasado Martes 15 de noviembre un interesantísimo Seminario en el Instituto de Estudios Fiscales en el que tuvimos la ocasión de disfrutar de magníficas ponencias sobre temas de máximo interés y actualidad. En otra ocasión me ocuparé de los temas allí tratados porque en la entrada de hoy me gustaría referirme a la labor que viene haciendo el Consejo.

Una de las principales misiones que creo que tenemos los actuales miembros del mismo debe ser, sin duda, la de potenciar su conocimiento e impulsar las enormes posibilidades que ofrece tanto para los contribuyentes como para sus asesores fiscales como órgano de protección de los derechos y garantías de los ciudadanos en sus relaciones con la Administración tributaria y de anticipación para evitar futuros litigios.

El término epidemia, de tan desgraciada actualidad, hace referencia a una rápida propagación de una enfermedad. Permitiéndonos la licencia de utilizar el vocablo en sentido metafórico, podríamos decir que las derivaciones de responsabilidad tributaria se están multiplicando en términos casi epidémicos. Según la Memoria de la Agencia Tributaria de 2020, las derivaciones pasaron de 23.552 actuaciones en 2019 a 26.746 en 2020, lo que supuso un incremento de un 13,6 %. Y en el período de 2018 a 2019 el aumento fue, a su vez, del 119,3 %, pasando de 10.741 a 23.552.

No pretendemos ahondar en las razones últimas que pueden llegar a explicar esta proliferación de derivaciones de responsabilidad. Ni tampoco poner el foco en aspectos criticables de la actuación de la Agencia Tributaria cuando se dirige al responsable para exigirle cuota y sanción. Por el contrario, creemos que es necesario reflexionar sobre el régimen jurídico positivo de la responsabilidad. Ello nos permitirá apreciar que, como en toda epidemia, hay una patología detrás. En este caso habría que hablar más bien de anomalías o malformaciones adquiridas por la categoría de la responsabilidad tributaria como consecuencia de una ordenación normativa manifiestamente mejorable. Y la mayoría de esas anomalías son fruto de que el régimen de la responsabilidad se ha venido distanciando del que sería acorde a la naturaleza y funcionalidad de esta categoría.

Desde hace tiempo es común encontrar en los Acuerdos de Liquidación dictados por la Administración Tributaria, en procedimientos de comprobación limitada, el número de días de “interrupción justificada y/o dilaciones no imputables a la Administración Tributaria.”

Pues bien, estos días a los que se suele referir la Administración para justificar el plazo de resolución del expediente -y en ocasiones ampliar el plazo de 6 meses- no siempre deben tenerse en cuenta.

Este es el caso que hemos tenido ocasión de comprobar y de reclamar ante el Tribunal Económico Administrativo de la Comunidad Valenciana.

Nos encontrábamos ante un supuesto de comprobación limitada en el que se había excedido el plazo de 6 meses para su resolución, ex. art. 104.1 de nuestra Ley General Tributaria. La Administración, para justificar la extensión del plazo máximo de duración de sus actuaciones había computado como retrasos en la notificación por causa no imputable a la Administración, el número de días transcurridos entre la puesta a disposición en el buzón electrónico del contribuyente de determinados requerimientos de información y la fecha en la que el contribuyente había accedido a dichas notificaciones. Por ejemplo, si la Administración había puesto a disposición del contribuyente un requerimiento el día 11 de febrero de 2019, y el contribuyente había accedido a la notificación el 13 de febrero de 2019, se computaban 3 días de dilaciones no imputables a la Administración.

En los últimos tiempos venimos asistiendo a una auténtica ablación del recurso de casación in limine litis, impidiéndole cumplir la función a la que sirve: ser el instrumento por excelencia para asegurar la uniformidad en la aplicación judicial del derecho. Y este mal sistémico no viene provocado por un proceso evidente de “certiorización”^[1] de nuestro sistema casacional, en el sentido de que la admisión ha pasado a ser una decisión discrecional del Tribunal - con el único límite de la proscripción de la arbitrariedad y la evitación de los errores materiales -  fundamentada en la concurrencia de interés casacional objetivo, de manera tal que será en última instancia la Sección de Admisión quien, según su propio criterio, seleccionará los asuntos que objetivamente deban dar lugar a una sentencia. No es esta una afección de la actual casación, sino una realidad cuya simiente la encontramos en la profunda insatisfacción de la vieja casación para cumplir su misión, tanto desde el punto de vista del ius litigatoris como del ius constitucionis.

Sin embargo, con el título querulante que encabeza este comentario estamos aludiendo a un mal que aqueja a la actual casación, y que puede ser fácilmente reparado a partir de la correcta interpretación de los supuestos de hecho sometidos a enjuiciamiento del Tribunal. Nos referimos, dicho sea con el máximo respeto y ánimo constructivo, a esa praxis de la Sección de Admisión que despacha de forma expedita un volumen significativo de asuntos, mediante providencia/auto de inadmisión, de acuerdo con la siguiente fórmula estereotipada: “El escrito de preparación plantea una discrepancia de la parte recurrente con la apreciación de los hechos efectuada por el órgano judicial de instancia, siendo reiterada la jurisprudencia de esta Sección de admisión que, en aplicación del artículo 87 bis 1 de la LJCA, quedan excluidas del actual recurso de casación las cuestiones en las que la parte manifiesta su discrepancia con el resultado valorativo de la prueba realizado por el tribunal a quo [vid. ATS de 9 de marzo de 2018 (rec. 681/2017; ECLI:ES:TS:2018:2654A) y 21 de diciembre de 2017 (rec. 621/2017; ECLI:ES:TS:2017:12558A)]”.

Hace varias semanas se supo que el Ministerio de Hacienda estaba diseñando un nuevo impuesto sobre el patrimonio, el cual estaría dirigido a las grandes fortunas, siendo así que las principales características que se han conocido del nuevo tributo son las siguientes: (i) carácter temporal (se cobraría únicamente por dos años); (ii) deducilidad en su cuota de lo abonado por el actual impuesto sobre el patrimonio (IP); (iii) el gravamen se impondría sólo sobre patrimonios netos de más de 3 millones de euros; y (iv) los tipos de gravamen serían progresivos y similares a los que fija la tarifa estatal del actual IP (1,7% para el tramo que va desde los 3 a los 5 millones de euros, el 2,1% para el tramo que media entre los 5 y 10 millones de euros, y un tipo del 3,5% a partir de los 10 millones de euros).

Sin entrar en valoraciones sobre la oportunidad de crear un impuesto sobre el patrimonio en escenarios con elevada inflación y en un ámbito cada vez más internacional en el que podrían provocarse fugas de personas acaudaladas a otras latitudes (o evitar el establecimiento en nuestro país de grandes patrimonios), lo cierto es que el nuevo tributo pretende salir al paso de las bonificaciones aprobadas o anunciadas por algunas Comunidades Autónomas (CCAA) como Madrid, Andalucía y Galicia, que reducen a sus residentes el IP a la mitad o bien lo bonifican o al 100%.

Así, al exigirse un impuesto estatal que ocuparía el espacio tributario no utilizado por las CCAA, se igualaría la tributación de las grandes fortunas en todo el territorio nacional y, por otro lado, se incentivaría a los entes autonómicos a cobrar el IP al que ahora renuncian pues, de otro modo, será el Estado quien recaudará tales cantidades dejadas de ingresar por los entes autonómicos.

Pues bien, en este comentario se reflexionará, esencialmente, sobre si un impuesto como el anunciado por el Gobierno podría vulnerar el principio de autonomía financiera de las CCAA reconocido en el art. 156 de nuestra Constitución (CE) y desarrollado por la Ley Orgánica 8/1980, de 22 de septiembre, de Financiación de las Comunidades Autónomas (LOFCA), en cuyo caso cabría apreciar en el dicho tributo tintes de inconstitucionalidad. Pero la conformidad con nuestra Ley Fundamental no se agota con el análisis de una eventual invasión, por parte del Estado, de competencias autonómicas. Antes bien, existen otras dudas de constitucionalidad que deben también analizarse, siquiera sea someramente.