En la entrada publicada en nuestro querido Blog el pasado 22 de marzo quedó pendiente comentar las propuestas que se plantean en el Libro blanco en materia de imposición sobre la riqueza.  Se trata sin duda de uno de los capítulos que más debate público ha suscitado, de ahí que haya decidido dedicarle el espacio de hoy.  

El capítulo se inicia con un análisis de los fundamentos económicos y jurídicos de los tributos que gravan la riqueza en España e incorpora un repaso por los principales argumentos a favor y en contra de la aplicación de estos tributos. Entre los primeros, sin ánimo de exhaustividad, pueden citarse sus efectos sobre la equidad horizontal y vertical tanto como complemento del IRPF como por sus efectos redistributivos, así como los incentivos que pueden generar para una utilización más productiva del capital. Entre los segundos se suelen mencionar para el caso concreto del Impuesto sobre el Patrimonio la existencia de doble imposición --argumento que por cierto también podría invocarse al analizar otros tributos del sistema--, el efecto desincentivo a la inversión y el ahorro, la escasa presencia en Derecho comparado de impuestos sobre el Patrimonio equivalentes al español –si bien debe advertirse que los bienes y derechos de las personas físicas están gravados en muchos países aunque por otras vías- y su escasa recaudación.

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El Consejo para la Defensa del Contribuyente (en adelante, CDC) emitió hace ya tres años el Informe 2/2019, en el que proponía un reconocimiento expreso a nivel legislativo del principio de confianza legítima (puede consultarse en el siguiente enlace: Propuestas-Informes-CDC-1997-2020.pdf .

En concreto, se defendía la necesidad de proclamar el principio en la propia Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT). Se reconoce que la ausencia de mención en la normativa tributaria no constituye un obstáculo para su aplicación, pero también se pone en valor que una declaración expresa del principio introduce un cierto equilibrio en las relaciones entre Administración tributaria y contribuyentes. En particular, en un sistema de gestión caracterizado por la generalización de las autoliquidaciones, donde los obligados tributarios no sólo declaran el hecho imponible y el resto de elementos de cuantificación del tributo, sino que interpretan y aplican la norma y realizan las operaciones aritméticas de liquidación. Es este sistema, que implica una carga no menor para los contribuyentes, el que reclama las actuaciones de asistencia e información previstas en el art. 85 de la LGT, cada día más extendidas y desarrolladas por parte de la Administración, todo hay que decirlo.

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En el marco del recurso de casación contencioso-administrativo instaurado mediante la Ley Orgánica 7/2015, de 21 de julio, el Tribunal Supremo ha sentado como criterio jurisprudencial que, quien deduce una reclamación económico-administrativa impugnando un acto de aplicación de los tributos, puede aportar en esa sede de revisión las pruebas que no presentó ante los órganos de gestión o de inspección, con la única excepción de que se constate, con constancia justificada en el expediente, que tal forma de actuar es reveladora de una actitud abusiva o maliciosa. En el caso de que no sea así, el órgano de revisión queda obligado a admitir la prueba y a valorarla para adoptar su resolución. El criterio es aplicable también a la presentación de pruebas en el recurso contencioso-administrativo.

Así lo ha sentado la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo en la sentencia de 10 de septiembre de 2018 (casación 1246/2017, ES:TS:2018:3091), afirmando que no otra consecuencia cabe obtener de la configuración legal del procedimiento económico-administrativo y de la jurisprudencia relativa a la extensión y los límites de la revisión de los actos tributarios, tanto en vía económico-administrativa, como en la jurisdiccional, a través de procedimientos que deben enderezarse a la plena satisfacción de las pretensiones ejercitadas mediante la adopción de una resolución ajustada a Derecho en la que se aborden todas las cuestiones -de hecho y de Derecho- que resulten necesarias para zanjar la contienda.

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En una Jornada Tributaria celebrada en el Colegio de la Abogacía de Bizkaia en diciembre de 2019 animaba a los Altos Directivos que habían visto extinguidos sus contratos por desistimiento, e incluso por despido, a solicitar a la Administración la devolución de las cantidades indebidamente ingresadas en sus declaraciones del I.R.P.F., de los ejercicios no prescritos, por no haberse concedido a las indemnizaciones percibidas la consideración de rentas exentas, siempre, eso sí, dentro de los límites legales.

Las relacionadas con desistimientos lo hacía sobre la base de la Sentencia dictada por la Sala Tercera de lo Contencioso-Administrativo el Tribunal Supremo el 4 de noviembre de 2019 en la que se confirmaba un cambio de criterio y se reconocía el derecho, en tales supuestos de extinción del contrato de Alta Dirección, a una indemnización mínima obligatoria de 7 días de salario por año de trabajo, con el límite de 6 mensualidades, admitiendo que esa indemnización estaba exenta de tributación en el I.R.P.F. La Sentencia de 4 de noviembre de 2019 ha sido posteriormente ratificada por el propio Tribunal Supremo en otras de fechas 5 de noviembre de 2019 y 23 de julio de 2020 y 4 de septiembre del 2020, sentando una consolidada y pacífica jurisprudencia.

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La jurisprudencia del Tribunal Supremo respecto a la no necesaria formulación del recurso de reposición previo al recurso contencioso-administrativo cuando el mismo se fundamente en la inconstitucionalidad de un precepto legal, derivada de la STS nº 815/2018, de 21 de mayo, magistrado ponente Joaquín Huelin,  ha hecho surgir la duda de si la reclamación económico-administrativa es necesaria, con el fin de agotar la vía administrativa, cuando la misma se base en la infracción del Derecho de la UE. Si se trataría, por tanto, de un recurso inútil, un requisito formal que permite agotar la vía administrativa previa, pero que podría llegar a vulnerar el derecho fundamental a la tutela judicial efectiva cuando se fundamente en la infracción del Derecho de la UE, puesto que los TEA o TEAC no se consideran órganos judiciales a los efectos del art. 267 TFUE.

Las dudas se plantearon por la  entidad COGENERACIÓN UFIC, S.A., que preparó  recurso de casación contra el Auto de 21 de enero de 2020, de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que había desestimado el recurso de reposición formulado contra el Auto de 31 de octubre de 2019, de inadmisión de su recurso contencioso-administrativo en relación con el impuesto sobre el valor de la producción de la energía eléctrica (IVPEE), por no haber agotado la vía económica-administrativa previa.

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La sentencia del Tribunal Supremo de 4 de marzo de 2022 (rec. 2946/2020), de la que fue ponente el Magistrado Berberoff Ayuda, ha suscitado en las últimas semanas muchos comentarios.

Recordemos muy someramente el supuesto de hecho que ha propiciado este pronunciamiento del Alto Tribunal. Se trata de una persona física residente en Francia que había presentado el Modelo 210 del Impuesto a la Renta de No Residentes para obtener la devolución de retenciones en concepto de gravamen especial sobre premios de Loterías y Apuestas del Estado. Este obligado tributario entendía que su derecho a la devolución derivaba, tanto del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, como del Convenio de Doble Imposición España-Francia. Trascurrido 6 meses, y al no haberse verificado la devolución, el obligado remitió un escrito solicitando información, y ante la inactividad administrativa, interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Audiencia Nacional, invocando el artículo 29 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (LJCA), que articula el denominado recurso contra la inactividad de la Administración.

Ante la desestimación de la Audiencia Nacional, entre otras cosas por no haberse agotado la vía económico-administrativa previa, se plantea recurso de casación. La cuestión de interés casacional era “determinar si, a los efectos de materializar las devoluciones solicitadas a través del modelo 210 -declaración del Impuesto sobre la Renta de los No Residentes- resulta de aplicación el artículo 29.1 de la LJCA, en el caso de que la Administración no lleve a cabo acción alguna transcurridos los plazos de seis meses desde la presentación de la solicitud”, sobre la base de la improcedencia de la cuantía retenida de acuerdo con lo previsto en el Convenio entre el Reino de España y la República Frances y del ulterior transcurso de tres meses desde que el contribuyente le intima de nuevo para su devolución.

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