Hace ya año y medio que publicaba en este foro un breve artículo sobre la figura del trust en nuestro ordenamiento jurídico^[1]. Exponía en aquel momento su naturaleza, los objetivos por los que se creaban este tipo de estructuras, su regulación internacional y el tratamiento que tradicionalmente venían otorgándole nuestros tribunales.

Antes de entrar en materia, merece la pena refrescar el origen de esta figura y su tratamiento en nuestro país.

Los trusts son mecanismos de inversión muy extendidos en países de Derecho Anglosajón, que tienen como finalidad la organización del patrimonio -sobretodo familiar- así como la preparación de la sucesión.

Sin embargo, España no viene reconociendo este instrumento, lo que supone que no surte efectos jurídicos en nuestro ordenamiento. En este sentido se pronuncia nuestro Tribunal Supremo^[2]:

 Se trata de un negocio jurídico ampliamente utilizado en los países del Common Law con diversas finalidades; pero resulta desconocida en derecho español, tanto material como internacional privado.

(…)

no siendo reconocida la figura jurídica del trust ni compatible con nuestras normas de derecho sucesorio, se ha de limitar a aplicar las disposiciones del causante contenidas en su testamento en cuanto resultan válidas y conformes con nuestro derecho, a partir de las cuales resulta correcta la adjudicación de la mitad indivisa del chalet a que se ha hecho referencia.” 

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Declarada la nulidad radical de un registro por violentar el derecho a la inviolabilidad del domicilio, también son radicalmente nulas las pruebas obtenidas para encausar a terceros que no soportaron lesión alguna en sus derechos fundamentales.

La teoría de los frutos del árbol envenenado es una construcción jurisprudencial de los tribunales americanos. También conocida como ‘norma de exclusión probatoria’ hace referencia a la invalidez absoluta de las pruebas obtenidas de forma ilícita. Antes de 1914 era relativamente común la entrada, registro y detención domiciliaria por las fuerzas del orden sin previa autorización judicial. En el año 1914  la policía seguía la pista de una trama de apuestas ilegales e irrumpió sin orden judicial en el domicilio de Mr. Weeks, incautándose de material probatorio y procediendo a su detención. Mr. Weeks fue condenado en virtud de las evidencias incriminatorias de las pruebas obtenidas en el referido registro. Los abogados de Mr. Weeks apelaron al Tribunal Supremo de los EEUU en el proceso que se conoce como el caso Weeks contra los Estados Unidos, 232 U.S. 383, 34 S. Ct.341, 58L. cuya sentencia invalidó las pruebas obtenidas en violación de la IV enmienda.

 Pero el caso que dio nombre a la teoría sucedería en 1920, y pertenece al ámbito tributario. Entonces los inspectores de hacienda federales, sin autorización judicial, registraron las oficinas de un aserradero de madera, ‘Silverthorne lumber’ y encontraron los libros de contabilidad B. Mr. Silverthorne fue condenado por delito fiscal con base en el valor probatorio de esos libros contables intervenidos. Nuevamente el Tribunal Supremo de los EEUU declaró ilegales todas las pruebas obtenidas en dicho allanamiento dando origen a la doctrina del fruto del árbol envenenado.

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El Tribunal Supremo, en sentencia dictada el 2 de junio de 2021 (rec. cas. 1478/2018) hecha pública hace unos días, recuerda que no sólo la Administración debe acatar su propia doctrina: también los Tribunales de Justicia resultan obligados a seguirla cuando se haya creado un especial marco de confianza legítima entre Administración y obligados tributarios como consecuencia de la exteriorización de referida doctrina administrativa. Todo ello se ha puesto de manifiesto respecto de la reducción del 95% en la base del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD) por adquisiciones hereditarias de patrimonios empresariales.

Los hechos que dieron lugar a la sentencia comentada fueron los siguientes:

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De todos es conocido que los contribuyentes, tanto personas físicas como jurídicas, de la misma forma que el resto de los ciudadanos, tienen derecho a la inviolabilidad de su domicilio, y, en el caso del domicilio constitucionalmente protegido, se trata, además, de un derecho fundamental susceptible de amparo constitucional y reconocido internacionalmente.

Al mismo tiempo, y en la otra cara de la moneda, hay que tener en cuenta que, en el ejercicio de sus competencias propias la inspección de Hacienda cuenta con la facultad de entrada en los diversos domicilios del obligado tributario, incluyendo, como no puede ser de otra manera, el domicilio constitucionalmente protegido. Por otro lado, también es cierto que esta facultad, que habitualmente es ejercida mediante una personación en el domicilio del contribuyente en la cual se comunica el inicio del procedimiento inspector y la autorización judicial de entrada previamente obtenida, en ocasiones resulta imprescindible para garantizar la eficacia de dicha actuación.

 Ahora bien, el ejercicio de esta facultad supone una limitación de un derecho fundamental, y lógico es que cualquier limitación de un derecho fundamental, y especialmente en procesos ‘’inaudita parte’’ como este en los que el titular del derecho no tiene posibilidad de participar en su defensa, ha de tener carácter excepcional y estar sujeto a control judicial previo que garantice un equilibrio entre la potestad de la Administración y la defensa de los derechos individuales.

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Como es sabido, los cimientos doctrinales de nuestro Derecho Tributario se asientan fundamentalmente en la doctrina italiana con alguna influencia de Alemania y de su Ordenanza Tributaria. Pero también cabe señalar algún influjo de la dogmática francesa. Y entre los conceptos de origen francés está el de opción tributaria.

Se trata de un concepto cuyas bases están expuestas en la obra clásica de Arnaud Agostini, Les options fiscales que publicó Librairie Générale de Droit et de Jurisprudence en el año 1983. Este autor definía las opciones tributarias como “el derecho concedido por la ley fiscal al contribuyente, colocado en una situación jurídica determinada en relación con el impuesto, de ejercer libremente una opción que le compromete y se impone a la Administración” ^[1].

No obstante, se trata de una categoría tributaria que no ha tenido un gran desarrollo doctrinal en España, más allá de algunas excelentes tesis doctorales como las de COMPAÑ PARODI, publicada como monografía en 2018 o la inédita de SIMÓN MATAIX. A partir de estas aportaciones académicas la opción fiscal se definió como la facultad que la norma concede expresamente al obligado tributario de elegir entre regímenes de tributación. Destacando el carácter vinculante de la opción tributaria, tanto para la Administración, que no podrá desconocer o modificar la elección del contribuyente. Como para el propio obligado tributario quien, con carácter general, no podrá con posterioridad alterar la disyuntiva elegida. Así, supuestos como la decisión de tributar conjunta o separadamente en el IRPF por parte de contribuyentes integrados en unidades familiares sería un ejemplo arquetípico que encajaría en esta concepción de la opción.

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He leído muy poco sobre el modelo 720. Porque me aburre soberanamente. Pero la mayoría de los análisis que abordan la relación que existe entre el artículo 39.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (LIRPF) y el modelo 720 (Orden HAP/72/2013, de 30 de enero) que he leído suelen centran todo su razonamiento en torno a la prescripción. Respecto de la que tienden a adoptar «el elogio ditirámbico de sus defensores, de sus entusiastas extremados, [de] aquellos que no sólo fundamentan su necesidad, sino que la conceptúan como la institución más necesaria para el orden social» al que, con socarronería, se refirieron en su día Alas de Buen y Ramos («De la Usucapión», Imprenta Ibérica, Madrid, 1916, pág. 96).

Creo, sin embargo, que la cuestión nada tiene que ver con la prescripción. Ninguna cosa que no sea «el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación» (artículo 66.a de la Ley General Tributaria [LGT]) prescribe. Por mucho que se repita ‒ya de forma estomagante‒, ni prescriben los ejercicios o períodos impositivos, ni prescriben los bienes, ni prescriben las rentas; tan solo prescriben los derechos. En este caso concreto, el derecho de la Administración a liquidar. Es, pues, incorrecto afirmar que el artículo 39.2 LIRPF ha introducido una especie de imprescriptibilidad respecto de determinados «bienes situados en el extranjero»; porque incorrecto es decir que hay bienes que no prescriben. Pese a que así lo afirme, incluso, la Comisión Europea en la letra c.2) del apartado V de su dictamen motivado (infracción nº 2014/4330) de 15 de febrero de 2017 dirigido al Reino de España.

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